會計審計準則專欄 263期

案例1 集團內子公司間以合併換股方式進行組織調整之會計處理疑義。

Q： 乙、丙二家公司係甲公司百分之百持有之子公司，另乙公司持有丁公司股權61.05%，丙公司持有丁公司股權38.95%。今乙、丙、丁三家公司進行合併並 以乙公司為存續公司，丙、丁公司為消滅公司，此合併僅係組織架構調整及重整，經濟實質並無改變，因此以合併換股方式將丙、丁公司股權轉由乙公司持有時，此 企業合併會計處理方法是否可依取得丙、丁公司淨資產帳面價值作為乙公司合併發行新股之成本，合併發行新股面額部分作為股本，超過面額部分作為資本公積之處 理方式？另，若分別以丙或丁公司為存續公司，其合併會計處理是否亦可秉照上述之會計處理為之？

A：

一、乙、丙二家公司係甲公司百分之百持有之子公司，另乙公司持有丁公 司股權 61.05%，丙公司持有丁公司股權38.95%。今此三家公司擬進行合併，並以乙公司為存續公司，丙、丁公司為消滅公司，由於此三家公司原係聯屬公司，其合併為組織重組。

二、其中甲公司應以原對丙公司長期投資之帳面價值作為取得乙公司新發行股權之成本，惟換股時應評估原長期投資價值是否有減損，如有減損其減損金額應一次認列為損失。

另 乙公司取得丙公司時，應以丙公司淨資產原帳面價值（若有資產減損，則應以認列損失後之金額為基礎）作為所取得淨資產之入帳基礎。另丙公司原股東權益項目 中，與其淨資產相關之科目（如換算調整數、長期投資未實現跌價損失等）應按原金額轉列，其他項目總金額超過乙公司新發行之股本面額部份則應貸記資本公積， 反之則應借記資本公積，若資本公積貸方餘額不足時，則應調整保留盈餘。

另丁公司消滅時，若乙、丙兩公司對丁公司之長期投資與丁公司股權淨值間存有差額，則應視乙、丙兩公司原始取得丁公司股權時，依財務會計準則公報第五號「採權益法之長期股權投資會計處理準則」第39段規定，所分析之差額原因及其處理方式繼續處理。

案例2 長期股權投資減損之會計處理疑義。

Q：甲公司之被投資公司A公司因股票市價持續大幅下降，且經會計師專業判斷，評估該被投資公司之繼續經營假設有重大疑慮，為反應經濟情勢之改變，甲公司對A公司之長期股權投資應如何評價？A公司於次年度隨景氣好轉而獲利時，甲公司是否可對A公司之投資採權益法認列投資損益？

A： 因A公司股票市價持續性大幅下降，且經會計師專業判斷，評估該被投資公司之繼續經營假設有重大疑慮，甲公司若依財務會計準則第三十五號「資產減損之會計處理準則」第6、7及49段之規定判斷該長期股權投資有減損跡象，則應依財務會計準則第三十五號「資產減損之會計處理準則」第10至30段及第51至70段之規定計算該長期股權投資之可回收金額並於該可回收金額低於其帳面價值時認列減損損失。甲公司對A公司之長期股權投資應繼續採權益法認列投資損益，並應依財務會計準則第三十五號「資產減損之會計處理準則」第89段之規定，於有證據顯示資產於以前年度所認列之減損損失，可能已不存在或減少時，估計該資產之可回收金額，並依該號公報第91段之規定判斷是否應迴轉減損損失。

案例3 公務人員退休撫卹基金自行運用或委託經營投資之上市（櫃）公司股票之會計處理疑義。

Q：公務人員退休撫卹基金自行運用或委託經營投資之上市（櫃）公司股票，其會計處理為何？

A：

一、 若該基金對被投資公司具有重大影響力，應依財務會計準則公報第五號「採權益法之長期股權投資會計處理準則」之規定處理。長期股權投資採用權益法處理者，依第五號公報第54段 之規定，如因持有股份比例降低或其他原因喪失其對被投資公司之影響力時，應即停止採用權益法，改依財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」 之規定處理，投資帳戶即以改變時之帳面價值作為成本。帳上若有因長期股權投資所產生之資本公積或其他股東權益調整項目餘額時，應於出售長期股權投資時按比 例轉銷，以計算處分損益。改變處理後當年度收到之現金股利應貸記長期股權投資，以後各年度之股利收入則按財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理 準則」之規定處理。

二、若該基金對被投資公司不具影響力，會計處理應依第三十四號公報之規定處理。長期股權投資若原未採用權益法評價者，變更為權益法時，依第五號公報第40段之規定，投資成本與股權淨值間之差額，應追溯調整，或自變更年度起依第五號公報第39段之規定處理，若採追溯調整，則應重編以前年度報表。

案例4 每股盈餘追溯調整疑義。

Q：每股盈餘之追溯調整應以股東會決議日或無償配股基準日為準？

A：依照財務會計準則公報第二十四號第39段規定，無償配股之基準日在資產負債表日後至財務報表提出日之間亦應追溯調整每股盈餘之計算。若無償配股之基準日在財務報表提出日後，但在財務報表提出日前公司股東會已決議通過無償配股者，應於其財務報表附註揭露擬制追溯調整之每股盈餘。

案例5 母公司於喪失對子公司之控制能力時相關會計處理疑義。

Q：

K公司持有51%之C公司股權，而C公司於906年12月31日持有K公司股票22,000股，持股比例為5%，投資成本為104,000元並分類為交易目的金融資產，此外C公司並無其他投資。917年5月31日C公司股東會通過辦理現金增資，以917年6月25日為增資基準日，而K公司因不擬增加投資未予以認購，致持股比例下降為25%，對C公司喪失控制能力。另C公司917年1月1日至6月30日出售K公司股票產生之淨損失共計為727元。試問K公司喪失對C公司之控制能力時，有關C公司所持有K公司之投資，K公司相關會計處理為何？

A：

K公司如喪失對C公司之控制能力，則C公司續後再出售K公司股票之損益，K公司將不再視為庫藏股票之處分，須依財務會計準則公報第五號「採權益法之長期股權投資會計處理準則」之規定按權益法認列投資損益。此外，C公司續後產生之金融資產評價損益，K公司亦應按權益法之規定認列投資損益。