XBRL時代來臨 用詞字典草案公布

SEC於去（2008）年5月30日發布採用XBRL草案（Release No. 33-8924, Interactive Data to Improve Financial Reporting），擬議自2008年度財報開始，大公司以XBRL申報財務報表（包括主要財務報表、附註及財務報表附表），小公司則可在其後二年內以XBRL申報。
■陳紫雲．美國紐約佩斯大學會計博士
　
SEC已於去年12月17日之會議中以4：1票通過法規最終版本，在三年內所有公開發行公司皆須以XBRL申報財報。此法規將使傳統靜態之財務報表，轉換成可互動且更容易搜尋之格式。另一方面，IASB母機構（International Accounting Standards Committee Foundation）亦於今（2009）年1月12日發布XBRL－IFRS用詞字典草案，包含編製XBRL文件時可使用之IFRS用詞及定義，此字典叫Taxonomy。XBRL－IFRS用詞字典（IFRS Taxonomy 2009）草案公開徵求意見至今年3月12日止，最後版本會在今年4月初發布。SEC規定，公開發行公司自今年起採漸進方式以XBRL申報財報。以US GAAP申報財報的大公司（其全球市場資本有50億美元以上者，約有五百家），自財報結束日為2009年6月15日後之財務報表開始以XBRL申報第一次之季報。其餘使用US GAAP之公司，將可在其後二年內（2009及2010年財報）以XBRL申報。以IFRS申報財報之外國公司，將自財報結束日為2011年6月15日後之財務報表開始適用。公司可提早以XBRL申報，然所有美國公開發行公司必須在2011年12月前申報互動資料財務資訊。若公司有網站，則須將此資訊公布在公司網站。此互動資料，不須執行主管簽證亦不須取得會計師簽證，目前僅是補充性而非取代傳統電子申報格式（即ASCII或HTML）（註1）。SEC於去年5月XBRL草案中估計，最初三年全部發行人每年平均成本約1.2億美元及約一百萬個人工小時。雖然有參加自願申報之發行人認為，以XBRL申報財報，並未有多大之好處，但SEC已核准XBRL申報規定，且在去年11月14日公布美國上市公司遵循IFRS時間表之草案內亦指出，IFRS財報使用互動資料（即XBRL）能力之改進，是影響2011年SEC決定是否開始強制公司於2014年轉換為IFRS的要素之一，而即將完成的XBRL－IFRS用詞字典草案亦被視為是朝向IFRS之重要一步。註1：筆者於275期會計研究月刊中曾報導，SEC主席表示，以網路為基礎之IDEA（Interactive Data Electronic Applications）申報制度，將於三年內執行，並於五年內成熟。剛開始IDEA將補助SEC目前之公司申報報表電子資料庫Edgar（Electronic Data Gathering, Analysis and Retrieval）制度，但最終IDEA將取代此Edgar制度。......欲詳全文，請參考會計研究月刊279期第51頁

第282期 → 會計審計準則專欄

案例1　AMC承受擔保品疑義。
Q：
甲公司係一資產管理公司，其於民國96年11月以2,800,000元出價購入已設定抵押擔保品之不良債權，並於民國97年7月1日法院拍賣時以3,000,000元承受擔保品。依本會(92)基秘字第025號函釋，甲公司於承受擔保品而獲得清償時，可將相關債權自債權群組中以帳列價值移除。試問：甲公司因承受擔保品而除列相關債權時，對於債權之帳列價值與擔保品法院拍定價格間之差額是否應立即認列為清償損益？
A：
　　甲公司所承受之擔保品，因債務人已違約，且甲公司已取得擔保品之所有權，因此甲公司應將所承受之擔保品列為資產，並按公平價值衡量。
　　本案法院拍賣價格3,000,000元係甲公司透過法院自行買回擔保品之對價。由於該對價高於其他任何買方之出價，故該拍賣價格很有可能高於擔保品之公平價值。且甲公司係以2,800,000元出價購入不良債權，此一交易即隱含該不良債權（包括擔保品）之公平價值通常不應高於2,800,000元。故法院拍賣價格3,000,000元未必能代表擔保品之公平價值。因此，除有明顯證據顯示承受擔保品之公平價值確實高於不良債權之帳面價值外，甲公司不應認列利益。

案例2　民間廠商出資興建政府各項設施之會計處理疑義。
Q：
政府單位委託民間企業甲公司興建某設施，甲公司須負擔各項工程之興建成本。完工後，該設施之所有權屬於政府單位，甲公司則取得該設施於許可經營期間內之經營權，至許可經營期間屆滿時，再將經營權歸還政府單位。政府單位與民間廠商甲公司於興建期間及完工時各應如何列帳？
A：
一、甲公司於興建期間所投入之建造成本應列為特許權取得成本，且自設施興建完成，開始經營特許業務時起，於受委託經營期間攤銷，合約終止或特許期間屆滿時，則將特許權及累積攤銷餘額轉銷。
二、政府單位應於其取得產權登記之日，依該設施之公平價值認列固定資產及遞延收入，並將該設施在其耐用年限內提列折舊費用；遞延收入則應按委託經營期間分期認列為特許權收入。惟主管機關另有規定者，依其規定辦理。

案例3　合併沖銷之疑義。
Q：乙公司原為甲公司100%持有之子公司，甲公司（存續公司）於九十七年二月之董事會中決議以合併增資發行新股方式吸收合併乙公司（消滅公司），並以九十七年六月二十五日為股份轉換基準日，以九十八年一月一日為合併基準日。甲公司對乙公司帳列「採權益法之長期投權投資」與「股東權益」沖銷後差額約為新台幣三千萬元，於合併沖銷之會計處理為何？
A：
一、財務會計準則公報第二十五號「企業合併－購買法之會計處理」第17段規定，收購公司應將收購成本分攤至取得之資產與承擔之負債，其步驟如下：
1. 因收購而取得之可辨認資產與承擔之負債，不論是否列示於被收購公司之財務報表上，均應按收購日之公平價值衡量。
2. 將所取得可辨認淨資產之公平價值與收購成本比較，若收購成本超過所取得可辨認淨資產公平價值，且無其他證據顯示收購成本（購入價格）不合理，則應將超過部分列為商譽。
二、甲（存續）公司於合併前投資乙（消滅）公司長期股權投資之金額（投資成本）高於乙公司（被投資公司）之帳面價值（即股權淨值）約三千萬元，其原因可能係被投資公司資產之公平價值高於帳面價值，或係被投資公司有未入帳之商譽，合併前之商譽應依財務會計準則公報第五號「採權益法之長期股權投資會計處理準則」第39段規定，將投資成本與股權淨值間之差額比照財務會計準則公報第二十五號「企業合併—購買法之會計處理」有關收購成本分攤之步驟，予以分析處理。
三、本案於九十八年一月一日合併，甲公司原帳列「採權益法之長期股權投資－乙公司」於合併基準日沖銷時，應比較所取得可辨認淨資產於當初投資乙公司時之公平價值，如無其他證據顯示該項購入價格（即原長期股權投資成本）不合理時，則當時所付代價超過所取得當時可辨認淨資產公平價值部分，應列為商譽。收購公司對於自企業合併中所取得之商譽，於原始認列後，應以成本減除累計減損後之金額衡量。收購公司應依財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」之規定，每年定期進行商譽之減損測試，且發生特定事項或環境改變顯示商譽可能發生減損時，應立即進行減損測試。收購公司不得攤銷該商譽。

案例4　給付外國仲裁案之賠償金是否得資本化。
Q：A公司於曾與甲聯盟合作，爭取由政府所興辦之計畫案，嗣後確認由A公司得標，惟A公司辦理核心機電系統之採購作業時，基於技術、價格條件、財務融資及維修系統服務等綜合評估最終乃採用乙系統而未採購甲之產品。甲聯盟遂逕以A公司為相對人提起訴訟，主張A公司應賠償其損害。嗣後A公司與甲聯盟數次協調溝通以美金6,500萬元達成和解。前述A公司給付外國仲裁案之賠償金於會計處理上是否得資本化？
A：廠房設備應按成本原則入帳，該成本金額通常包括購買價格、關稅、貨物稅以及為使其達到預定使用狀態所必要之所有直接可歸屬成本。問題所述賠償金並非該機電設備為產生未來經濟效益之必要支出，故不得資本化。

2009/01/24財經要聞

保險業董監須符合專業資格　人數提高

金管會日前預告修正「保險業負責人應具備資格條件準則」部分條文修正草案，擬提高保險業董監事專業資格之人數比例。現行規定各五分之一的董監事需具備下列資格之一：（1）專科以上學歷，保險業工作五年以上，並曾擔任公司副經理以上職務一年以上；（2）專科以上學歷，擔任保險行政或監理工作五年以上，並曾任薦任九職等以上職務一年以上；（3）保險業工作五年以上，並曾擔任公司副經理以上職務三年以上；（4） 其他事實足資證明其具備保險專業知識或經營經驗，可有效經營保險業務者；將提高為各三分之一的比例。而保險業董（理）事長，亦規定應符合上列資格之一。董 監事及董（理）事長應於選任後十五日內，檢具有關資格文件，報請金管會認可；其資格條件有未經認可者，金管會得限期命保險業調整之。

第280期 → 會計審計準則專欄

案例1 技術報酬金及模具移行收入疑義。

Q：

一、甲公司專責生產及研發之技術支援，其大陸子公司負責生產製造，雙方訂立長期技術顧問合約，依大陸子公司於合約期間年度銷貨淨額之一定比例收取技術報酬金，該技術報酬金應如何認列？是否得認列為營業收入？

二、 甲公司之客戶委託甲公司開發模具，甲公司於模具開發完成後向客戶收取費用並認列模具收入，此時模具之所有權已歸客戶所有。模具開發完成後經由甲公司小量試 產後，即移行至大陸子公司從事量產，甲公司向海外子公司依據模具之剩餘生產價值收取模具移行以作為權利移轉之代價。甲公司向子公司收取之模具移行收入應如 何認列？是否得認列為營業收入？

A：

一、依財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理準則」第32段規定，企業因他人使用其資產而產生之權利金收入，應於符合下列所有條件時認列：

(1)與交易有關之經濟效益很有可能流向企業。

(2)收入金額能可靠衡量。

第三十二號公報第33段亦規定，權利金應依照相關合約之實質內容，按權責發生基礎認列。甲公司應依上述第32段及第33段規定認列技術報酬金收入。

二、甲公司向海外子公司收取之模具移行收入，由於甲公司已於開發完成時認列模具收入，不宜再認列模具相關收入，若其性質屬權利金收入，則宜以其他適當科目列示，並應於符合上述第32段及第33段規定時，認列為收入。

三、前述二項收入，如來自甲公司之經常且主要之營業活動，應列為營業 收入；否則，應列為營業外收入，以其淨額列示。
案例2 不動產投資信託之不動產投資應否提列折舊疑義。

Q：

一、甲公司依據不動產證券化條例之規定，成立不動產投資信託基金，其不動產投資標的為兩棟辦公大樓以及一棟集合住宅。另依據該條例第28條之規定，不動產投資信託基金投資所得依不動產投資信託契約約訂每年強制分配基金收益比例為100%。

二、依據不動產證券化條例第26條之規定，不動產投資信託之信託財產至少應每三個月評審一次。

試問：甲公司所成立不動產投資信託之不動產投資，在其信託帳上是否得免提列折舊？

A：

甲 公司係可依不動產證券化條例成立不動產投資信託之信託業，信託帳上不動產投資信託之信託財產並非甲公司所擁有，而係受益憑證投資人所共同擁有。甲公司若定 期（例如每三個月）將帳上不動產投資信託之信託財產以公平價值重行衡量入帳，若其公平價值已考量相關折舊費用，則無須再於信託帳上提列。惟主管機關另有其 規定者，應依其規定辦理。
案例3 或有事項認列之疑義。

Q：

一、甲公司於民國九十年間與英商乙公司簽訂五年期之銷售合約，期滿後因甲公司認為乙公司於代理期間內銷售未如預期，且未盡合約之部分義務，故未與乙公司繼續經銷關係。惟乙公司主張其仍有續約之權利，故於民國九十六年以甲公司、甲公司之董事長與總經理等為共同被告，向英國法院提起損害賠償訴訟。

二、甲公司等於九十七年一月接獲英國法院初審裁定甲公司等應賠償乙公司約新台幣618,000仟元（折合新台幣），且另需支付對造律師費用約新台幣121,000仟元。若甲公司負擔全數賠償損失，則對股東權益之影響金額將達新台幣739,000仟元，甲公司已於九十七年三月向英國上訴法院提出申請，英國上訴法院並於九十七年六月決定接受甲公司之上訴。

三、甲公司於九十六年度及九十七年度第一季財務報告附註「或有事項」中揭露上開情事，並揭示同案被告甲公司董事長及總經理承諾無條件同意就該訴訟事件之判決結果負一切連帶賠償責任，包括支付經法院判定之一切訴訟及律師費用，該項訴訟案件對甲公司應不致造成重大損失。惟未就初審判決裁定之賠償金額認列任何損失，其會計處理方式是否妥適？

A：依財務會計準則公報第九號「或有事項及期後事項之處理準則」第四段之規定，或有事項之發生或不發生之可能性，依其程度可分為下列三類：(1)很有可能：指未來事項發生或不發生之可能性相當大、(2)很可能：指未來事項發生或不發生之可能性介於「很有可能」與「極少可能」之間、(3)極少可能：指未來事項發生或不發生之可能性非常小。又同號公報第七段規定，或有損失之實現與否雖尚未確定，惟基於穩健原則，如屬「很有可能」造成損失，且其金額可合理估計者，其損失應予認列。對於其他或有損失，為求適當揭露，宜斟酌其情形，為適當之處理。故甲公司應評估董事長及總經理之財力是否有能力承擔後，依該號公報第十五至十七段規定予以認列損失或作適當揭露。

2009/01/17財經要聞

紓困企業需提自救計畫　經理人報酬將限制

立 法院日前三讀通過公司法部分修正條文，新增規定為，公司設立後，為改善財務結構或回復正常營運，參與政府專案核定之紓困方案時，應提具自救計畫，並且對於 公司經理人之報酬應予限制或其他必要處置（其辦法將由主管機關定之）；另董事報酬由股東會議定，將不得事後追認，防止紓困後董事要求追認高薪。此外，紓困 方案金額達新台幣10億以上者，前述自救計畫應由核定之主管機關會同紓困公司，向立法院報告。

遺贈稅10％單一稅率　立法院三讀定案

經過行政院賦改會及朝野協商多時，立法院日前甫三讀通過「遺產及贈與稅法」修正案，遺產及贈與稅稅率確定由原分級距課徵（最高稅率50％），統一改為單一稅率10％；而被繼承人之遺產免稅額為從原779萬元，提高為1,200萬元；贈與稅納稅義務人每年免稅額由110萬元，提高為220萬元；該法將經總統公布後生效。預估將可促資金回流，亦有助於國內財富管理業務發展。

博弈條款鬆綁　離島將可設置觀光賭場

「離島建設條例」修正案日前經立法院三讀通過，開放澎湖、金門、馬祖、綠島、蘭嶼及琉球地區將可設置觀光賭場；不過仍需經過地方性公投，有效投票數超過半數同意才得設立，且觀光賭場應附設於具備旅館、購物商場、會議展覽等設施的國際觀光度假區內。至於國際觀光度假區之投資計畫，應向中央觀光主管機關提出申請，相關辦法另行公布；而觀光賭場申請程序、設置標準、執照核發、執照費、博弈特別稅及監管等事項，將另以法律定之。此外，為加速離島建設，條例亦規定中央應設置離島建設基金，總額不得低於新台幣300億元，並將觀光博弈業特許費即納入該基金。

促產條例優惠延長　製造業新增投資五年免稅

立 法院日前三讀通過行政院提案之「促進產業升級條例」部分條文修正案，九十七年七月一日至九十八年十二月三十一日間，製造業及其相關技術服務業之新投資創立 （或增資擴展）者，從產品開始銷售（或設備開始作業）或提供勞務之日起，連續五年免徵營利事業所得稅（增資者就其新增所得五年免稅）。惟該期間內投資計畫 之免稅利益，以不超過投資總金額為限。公司是否適用免稅之要件、範圍、申請程序等相關辦法，將由行政院再行訂定，而申請適用免稅也以一次為限。

國際機場園區條例通過　將吸引國內外廠商進駐

立法院日前三讀通過「國際機場園區發展條例」，將由交通部設立國營機場公司負責國際機場園區之開發、營運與管理。未來國內國際機場除了機場專用區，其週邊將延展為國際機場園區（自由貿易港）及航空城（衍生各類商業、加工製造、會議展覽、休閒娛樂及住宅等）區域。該條例並規定外國營利事業或其在台分公司委託園區內之自由港區事業於自由港區內從事貨物儲存與簡易加工，並將貨物售與國內、外客戶者，其所得免徵營利事業所得稅；但當年度售與國內客戶之貨物，超過其當年度售與國內外客戶銷售總額10％者，其超過部分不予免徵。桃園縣府在該法通過後表示，將全面展開配合計畫，帶動桃園縣經濟發展。

大陸發布移轉訂價避風港試行新規定

大陸稅務總局日前發布「特別納稅調整實施辦法（試行）」，分別規定涉及特別納稅調整的關聯申報、同期資料管理、移轉訂價調查及調整、預先訂價協議管理、受控外國企業管理、資本弱化管理、一般反避稅管理和法律責任。其中，年度發生的關聯購銷金額在2億元人民幣以下且其他關聯交易金額在4000萬元人民幣以下者（不包括在年度內執行成本分攤或預先訂價協議所涉及的關聯交易金額）；或關聯交易屬於執行預先訂價協議所涉及的範圍；或外資股份低於50％且僅與境內關聯方發生關聯交易者，得免準備移轉訂價同期資料。而除另有規定，企業應在關聯交易發生年度的次年五月底前將年度同期資料準備完畢，並自稅務機關要求起二十日內提供。

第279期 → 會計審計準則專欄

案例1 未認列過渡性淨給付義務可否縮短攤提年限。

Q：企業提出優退辦法鼓勵部分已達退休資格之人員辦理優退時，能否因此縮短攤銷帳列未認列過渡性淨給付義務之攤銷年限，或將帳列未認列過渡性淨給付義務一次估列為退休金成本，而不再攤銷？

A：

企業提出優退辦法鼓勵部分已達退休資格之人員辦理優退，應屬財務會計準則公報第十八號「退休金會計處理準則」所稱之縮減及清償，故應依該號公報相關規定處理。企業對剩餘之未認列過渡性淨給付義務仍應採原選用之攤銷年限一致性處理，不得予以縮短或一次估列。

案例2 非常損失分年攤提之疑義。

Q：

一、甲公司係一公開發行公司，於94年即依法取得籌設許可證（分期籌設），復於95年2月間通過主管機關行政院新聞局、交通部、地方政府等單位之第一期查驗，新聞局並於同年六月間函知核發第一期區域開播營運許可，正式奉准開播。惟於95年9月進行第二期查驗作業時，於未完成全程查驗即停止作業，於95年10月27日接獲新聞局處分書，撤銷籌設許可證及第一期營運許可證。

二、甲公司遂自95年11月起即依法向訴願委員會及行政院提起訴願、再訴願、爾後並陸續依照行政程序提起行政訴訟，直迄97年2月最高行政法院終局判決「原判決廢棄、訴願決定及原處分均撤銷」。

三、97年3月函新聞局回復甲公司第一期系統營運許可及續行第二期工程查驗，97年11月完成第二期工程查驗，97年11月取得全區營運許可證。

四、因新聞局註銷許可違法，致95年11月至97年12月停業期間甲公司所耗費之管銷成本損失約115,000仟元，甲公司並向主管機關申請國賠320,000仟元之訴。

試問：甲公司之會計處理為何？

A：

一、財務會計準則公報第一號「財務會計觀念架構及財務報表之編製」第48 段規定「費損係指當期經濟效益減少之部分，以資產之流出、資產之耗用或負債之增加等方式，造成業主權益之減少，而該減少非屬分配予業主者」，又第60段第 2 項規定「支出若無法產生未來經濟效益，或該未來經濟效益不符合資產之認列標準時，應於損益表認列為費損」。故甲公司停止開播期間之管銷成本損失，必須於發 生當期全數於財務報表中認列，不得將該損失予以分期負擔。

二、關於未確定國賠收入應依據財務會計準則公報第九號「或有事項及期後事項之處理準則」第6段規定「或有利得因其實現與否尚未確定，基於收益實現原則，不宜認列，惟為求適當揭露，可斟酌其發生之可能性為適當之處理。」

案例3 配合營運總部租稅獎勵辦法有關所得稅之會計處理疑義。

Q：

　 　企業依照促進產業升級條例第七十條之一及「企業營運總部租稅獎勵實施辦法」（以下簡稱「獎勵辦法」）規定，配合依照營利事業所得稅查核準則第三十條投資 收益第二項規定，於九十一年二月一日「獎勵辦法」施行後，國外被投資公司股東會決議發放之股利所得免徵營利事業所得稅。若公司預估於以後年度辦理營利事業 所得稅結算申報時，皆可符合「企業營運總部租稅獎勵實施辦法」所訂申請適用營運總部租稅獎勵所需之各款條件規定，則是否無須於採權益法認列國外投資收益之 當年度，再認列相關遞延所得稅負債？

A：

由於「企業營運總部租稅獎勵實施辦法」之獎勵必須每年申請始能免稅，且該辦法期限至九十八年底，以後是否繼續有該等獎勵不確定。故仍應依本會(92)基秘字第084號函規定，於採權益法認列國外投資收益之年度認列遞延所得稅負債，俟被投資公司股東會決議發放之股利所得免徵營利事業所得稅之範圍內，回轉相關遞延所得稅負債。

案例4 反向合併之會計處理疑義。

Q：S公司與U公司屬同一集團內公司，為垂直整合集團內事業體系及調整組織，雙方決議辦理合併，並以S公司為存續公司。雙方約定由S公司發行新股，並以3.22股S公司新發行之股票交換1股U公司股票。截至收購日止，S公司之規模明顯小於U公司，且合併後S公司之經營權係由U公司所掌控。此合併交易型態，依本會(91)基秘字第028號函釋，似符合反向合併之交易型態。請問反向合併之判斷標準除依本會(91)基秘字第028號函釋所述外，是否有其他標準可供判斷？

A：企業合併採購買法時，應依財務會計準則公報第二十五號「企業合併－購買法之會計處理」（以下簡稱二十五號公報）規定處理。在判斷何者為收購公司時，其判斷原則除本會(91)基秘字第028號函釋外，另補充規定如下：

1. 企業合併時，應判斷何方為收購公司。收購公司為合併過程中，取得控制能力控制其他參與合併者之公司。

2. 因購買法係以收購公司之觀點來進行企業合併，故假設在企業合併中僅有一收購公司。

3. 本解釋函所稱取得控制能力控制其他參與合併者，係指為期能從一經濟活動中獲益，而具有對其他個體財務、營運及人事方針加以主導及監管之能力。合併之一方若直接或間接持有被合併之另一方有表決權之股份超過百分之五十者，除有證據顯示其持股未具有控制能力外，該方即視為有控制能力。

(1)與其他投資人約定下，具超過半數之有表決權股份之效力。

(2)依法令或契約約定，可操控公司之財務、營運及人事方針。

(3)有權任免董事會（或約當組織）超過半數之主要成員，且公司之控制操控於該董事會（或約當組織）。

(4)有權主導董事會（或約當組織）超過半數之投票權，且公司之控制操控於該董事會（或約當組織）。

(5)其他具有控制能力者。

4. 收購公司雖有時難以辦認，但有以下情形者，通常可確認之：

(1)若合併一方（淨資產）之公平價值顯著大於合併另一方（淨資產）之公平價值，則公平價值較大之一方可能為收購公司。

(2)若企業合併係以有表決權之權益證券交換現金或其他資產，則支付現金或其他資產者可能為收購公司。

(3)若合併一方之管理當局可任免新合併公司之管理團隊，則該方可能為收購公司。

5. 當以換股方式進行企業合併時，發行股票之一方僅為 法律形式上之收購公司。企業應考量所有實際之事實與經濟環境，以確認合併之一方係為期能從一經濟活動中獲益，而具有對其他合併各方財務、營運及人事方針加 以主導及監管之能力。反向合併係由被收購公司發行權益證券進行股權交換者。若收購公司之權益證券未於公開市場交易，但被收購公司之權益證券於公開市場交 易，收購公司可藉由反向合併之方式，將其權益證券轉換為被收購公司之權益證券，而達到於公開市場交易之目的。雖然法律形式上將發行權益證券之一方視為母公 司，該母公司取得子公司所有股份，但子公司因實際上可控制新合併公司之財務、營運及人事方針，故為收購公司。

6. 當以換股方式進行企業合併時，應依合併前所有之證據為基礎，確定何方為收購公司。確定何方為收購公司時，所考量者應包括何方發起企業合併及合併一方之資產或收益是否顯著大於合併之另一方。

案例5 建設公司適用完工比例法疑義。

Q：建設公司以包工包料方式建屋並預售，若能符合下列條件，則可依財務會計準則公報第十一號「長期工程合約之會計處理準則」第9段之規定，以完工比例法認列其售屋利益：

1.工程之進度已逾籌劃階段，亦即工程之設計、規劃、承包、整地均已完成，工程之建造可隨時進行。

2.預售契約總額已達估計工程總成本。

3.買方支付之價款已達契約總價款百分之十五。

4.應收契約款之收現性可合理估計。

5.履行合約所須投入工程總成本與期末完工程度均可合理估 計。

6.歸屬於售屋契約之成本可合理辨認。

前述條件3.「買方支付之價款已達契約總價款百分之十五」之規定，可否修改為「買方支付之價款已達契約自備款百分之五十」，以使建設公司能即時且充分揭露各會計期間之損益？

A：

一、依據會計學理，收入通常於已實現或可實現且已賺得時認列。下列四項條件全部符合時，通常認為收入已實現或可實現，而且已賺得：

1.具有說服力之證據證明雙方交易存在。

2.商品之風險及報酬已移轉、勞務已提供或資產已提供他人使用。

3.價款係屬固定或可決定。

4.價款收現性可合理確定。

二、 因自備款係交易人雙方所約定，而會計學理上係為確保收入之已實現或可實現且已賺得，並著重考量風險及報酬之移轉與未來產生現金流入之可能性，由於房屋預售 契約，買方有權取消交易，故需俟買方已投入足夠資金，始有風險及報酬已移轉予買方與價款收現性可合理確定之適當佐證。故建設公司是否得採完工比例法認列售 屋利益，仍應依問題該六項條件判斷，若符合全部條件則可採完工比例法認列其售屋利益，且僅支付價款已達其個別契約價款百分之十五之銷售合約，始按完工比例 法計算，支付價款尚未達其個別契約價款百分之十五之銷售合約，仍應按全部完工法處理。惟為提供充分之財務資訊，宜揭露建案總價款、預售契約價款、估計總成 本、已完工比例、預定完工年度及房屋出售成數等相關資訊。

2009/01/10財經要聞

經濟部推新鄭和計畫　2009出口負轉正

面對全球性不景氣，為協助國內擴大出口，吸引外商採購，行政院日前通過經濟部規劃之「新鄭和計畫」，自2008年9月起至2012年底，投入新台幣85.32億元，於2009年達成出口成長由負轉正及每年爭取新台幣5,400億元以上接單之目標。該計畫共規劃有五個方向：1. 從環境面塑造，加強出口融資優惠及輸出保險；2. 加強拓展中國大陸市場；3. 納入原先「鯨貿計畫」（2008-2012年投入18億拓展五大新興市場專案），協助廠商拓銷印度、俄羅斯、巴西、中東及東協等市場；4. 擴大外商對台採購；5. 為全球政府採購商機，將協助廠商爭取四十國政府採購協定（GPA）簽署國的採購機會。未來具體推動包括有「三保專案」（加強出口融資、轉融資優惠及輸出保險等優惠）、「逐陸專案」、「搶單專案」、「GPA專案」等。

金控法修正通過　持股5％即需申報

立法院日前三讀通過「金融控股公司法」部分條文修正案，未來同一人或同一關係人持有金控公司股份超過5％者，應在持有日起十日內，向金管會申報，持股超過5％後，累積增減逾1％亦同；對於未經申報或申請核准而持有股份者，超過部分無表決權；該修正主要為防止大股東以轉投資等迂迴手法，規避股東適格性審查之意圖。而新條文施行前已持有股份5％以上、10％以下者，應於施行日起六個月內補申報。

台灣居民可申請大陸律師執業　2009元月實施

大陸司法部日前公布「取得國家法律職業資格的臺灣居民在大陸從事律師職業管理辦法」，並自2009年 元月起實施。明訂台灣人民只要通過大陸國家司法考試，取得法律職業資格證書，可在大陸申請律師執業；惟仍需在大陸律師事務所一年實習，並經當地地方律師協 會考核合格。而獲准在大陸事務所執業者，可從事法律顧問、代理、諮詢、代書等非訴訟事務，或擔任訴訟代理人從事涉台婚姻、繼承等訴訟事務，未來更可能晉升 合夥人；但規定只能在一家大陸律師事務所執業，不得同時受聘於外國律師事務所駐華代表機構或者港澳律師事務所駐內地代表機構。

企業盈虧互抵優惠　延長為十年

立法院日前三讀通過「所 得稅法」第三十九條修正條文，放寬企業盈虧互抵年限由現行五年延長為十年；營利事業若會計帳冊簿據完備、虧損及申報扣除年度均使用規定格式之申報書結算申 報或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將稽徵機關核定之前十年內各期虧損，自本年純益中扣除後，再行核課。本條文施行前，營利事業以前年度虧損尚未扣抵 完畢者，仍可於修正施行後適用新規定。預估將有六萬家企業可取得降稅利益，因此受惠。惟依財政部釋令，應注意公司若經查獲短漏所得稅稅額超過10萬元或短漏報課稅所得額占全年所得額比例超過5％，恐不得適用盈虧互抵規定。

REITs將可投資開發型不動產

立法院日前三讀通過「不動產證券化條例」部分修正條文，主要將開發型不動產或不動產相關權利（指正進行或規劃進行開發、建築、重建、整建之不動產或不動產相關權利）納為不動產證券化標的，並開放不動產投資信託基金（REITs）投資，惟投資不得超過該基金信託財產價值一定比率，且以政府、公股占20％以上事業、政府直（間）接控制之基金或法人參與投資比率合計未超過10％，且政府未承諾承擔其債務或保證其營運收益之標的為限。另也規定，公募的REITs投資於開發型不動產或不動產相關權利，僅限於都市更新案件、促進民間參與由事業主管機關核准之公共建設；至於不動產資產信託受益證券部分，則限於私募者始得將開發型不動產或不動產相關權利納為證券化標的。

278期 本月專題

一年多前，企業若持有充足的現金，所受到的評價肯定不太好，例如：未將現金做有效利用、未注重股東權益等負面

從現金流量表
檢視企業經營體質

一年多前，企業若持有充足的現金，所受到的評價肯定不太好，例如：未將現金做有效利用、未注重股東權益等負面評價。於是，那時開始熱衷於買回庫藏股註銷，以提升股東權益；或是將資金投入長期資產配置，期許擴大營收追求成長。

■莊蕎安．會計研究月刊資深編輯

　

誰 能預料金融風暴的倏忽到來，中間還襲捲著油價高漲所牽動的物價飛揚。通貨膨脹所帶引著的原料高漲餘溫還未退，身為全球最大消費市場的美國在信用緊縮的影響 下，民眾消費能力開始低迷難振，一些主要出口國亦因此受到出口衰退的波及。以出口為經濟成長主力的台灣在2008年8月時還有18.94％正向成長，9月 即忽然轉為負成長1.6％，直至11月進出口已較去年同期衰退了23.3％，德意志證券甚至認為，台灣明年將面臨通貨緊縮，物價成長負向0.5％。

當景氣翻轉就像翻書一樣快時，金融風暴的後遺症使得企業在難以得到外部資金奧援，景氣衰退使營
收下滑之時，企業該如何調整自己的腳步，安然度過不景氣的低谷？

景氣好的時候，企業著重的是如何擴大營業規模，重的是投資與融資。如透過舉債或現金增資獲得資金，購買營運用的固定資產以擴大產能等；然而在不景氣時，融資活動幾乎難以進行，銀行放款趨於保
守，因此企業的現金來源就主要來自營運活動－如何自己養活自己。

1966 年已有學者研究發現，有三個非常重要的指標可以推知企業的經營品質，一是營運現金流量；二是獲利率；三是負債比率。隨著越來越多的相關研究，相關指標隨著 一路發展也越來越多，但現金流量始終是重要的因素，來觀察一個公司的體質是否健全。常見的，我們直至今日仍常用每股盈餘作為評斷公司的主要依據，但是從國 外的相關研究可以發現，股價的波動的確會受到公司現金流量的狀況影響，因
此現金流量不但是企業經營者所要看重的，投資人亦會以公司的現金流量狀況作為投資決策判斷的依據。

　

「現在企業應有更積極的現金管理，」資誠會計師事務所所長薛明玲說道，「現金流量表在不景氣的時候，比資產負債表、損益表更來得重要。」現金流量表是以現金流入與流出為基礎，說明企業在一特定時間內之營業瞂動、投資瞂動及融資瞂動的財務報表。

營業活動
若從現金流量表的三大區塊來看，企業如何從現金流量表檢視企業的經營體質，調整腳步擠出現金？勤業眾信會計師事務所會計師陳清祥指出，通常為從最主要的大額支出開始尋找可以節約的地方，或從變動費用或縮減資本支出項目開始。

銷購商品勞務成本能省則省
從 公司未來的產品規劃和行銷策略推估可能銷貨情形，估計未來營收所得之現金流量，並預估應收款增長的幅度與收現的金額。對營業額大但毛利率低的產業，營運過 程中需要許多資金投入才能維持正常營運，因此只要稍有差池，利潤很容易被犧牲。同時，資誠會計師事務所會計師張明輝提醒，此時記得重新檢視客戶的授信額 度，若是以獲利率的高低來篩選客戶，現在需要調整為「是否有能力支付現金」以作為篩選客戶的條件，即使獲利不高亦應可接受。


......欲詳全文，請參考會計研究月刊278期第60頁

企業現金流量的虛與實

2008 年七月初，台灣一家知名老牌家電上市公司遭到證交所檢查營運和帳務，雖然這家公司近年來營收與獲利都呈現成長趨勢，又兼具土地資產豐富題材，但股價卻在事 件爆發後一瀉千里，最後被主管機關裁定在去（九十七）年十一月終止上市。這家因帳上掛著鉅額應收帳款致出現惡性財務危機即是歌林公司
（1606），為何掛牌已有三十五年且近年來有賺錢的公司會不告而別？

■張漢傑•上海財經大學MBA學院客座教授

美 2008年七月初，台灣一家知名老牌家電上市公司遭到證交所檢查營運和帳務，雖然這家公司近年來營收與獲利都呈現成長趨勢，又兼具土地資產豐富題材，但股 價卻在事件爆發後一瀉千里，最後被主管機關裁定在去（九十七）年十一月終止上市。這家因帳上掛著鉅額應收帳款致出現惡性財務危機即是歌林公司 （1606），為何掛牌已有三十五年且近年來有賺錢的公司會不告而別？

再看去年帳上虧損超大的Dram 上市公司群，其中力晶公司（5346）前三季合計虧損高達新台幣320 億褚，單是第三季營收149.6億元，虧損即達到150.1億元，估計全年虧損會超過實收資本額785億元的50%，雖然如此，其領導人仍聲稱無須政府紓 困。為何業績與股價出現如危機公司Ｈ的慘狀，力晶公司肩營者還能信誓旦旦？

裡子與面子！孰重孰輕？
前 述兩家公司的狀況很是極端，連年獲利的公司被趕出場，而連季大虧的卻老神在在。雖然從非財務因素端可找到一些理由支持，例如歌林公司配合多年的簽證會計師 事務所突然在七月初異動，力晶公司則是日本Dram大廠爾必達公司有意金援（從公開資訊觀測站得知）；不過，若從財務因素端解讀，尤其是損益表，的確令人 納悶。其實要從財報資訊解釋歌林和力晶的關鍵密碼，除了要察言觀色注意損益表與資產負債表的關係外，更重要的是要探究虛實，關心現金流量表的動態。如果只 是為了面子而不顧裡子，亦即僅圍繞著損益表上的營收及獲利成長，而忽略資產負債表與現金流量表的變化，就會一知半解掉進財報陷阱中。

何以在評斷企業強弱時必須格外重視現金流量表的內涵，主要原因是財報損益數字並不等於賺賠相對等的現金數額，而現金偏偏是企業生存保命的活水，重要性非同 小可。這種差異源自財務報表是依「應計基礎制（Accrual basis）編製（詳表一與現金基礎比較），所以損益表中揭露的當期獲利金額並不表示當期就有如數的現金流入，當然若出現虧損也不完全是現金全數流出。一 般而言，採行應計基礎能夠讓企業每年度的損益有系統且合理性的揭露，據此可以做管理決策與投資分析，不過損益的高低有時並無法與現金流量對稱，往往有些公 司賺錢卻不一定安全，虛盈實虧掏空公司時常可見。透過現金流量表的變化可以幫忙了解現金在資產負債表及損益表的流動情形，進而偵測公司體質的安全能力（指 資產負債表）及營運的獲利能力（指損益表），更進一步衡量公司價值的高低。

現金流量的強弱代表企業的流動性能力高低，它的重要性絕對不亞於損益表上的獲利能力，尤其企業遭遇不景氣面臨生存保衛戰時，它的影響力更大。這就好比身強 體健的人突遭血管栓塞的冠心病侵襲而病故，因此帳上損益如同人的氣色，現金流量則似血氣，一個是面子，一個是裡子，面子不錯不代表裡子很好，一旦血液流通 受阻，後果則不堪想像。

當代管理學大師彼得•杜拉克（Peter Drucker）曾說：當遇到獲利壓力時，企業會停售（產）獲利不佳產品或儘快出清過時資產，以改善體質；但遇到流動性壓力時，往往被逼的不得不將手上的 金雞母出讓，以換取現金，對長期體質而言，反而有不良影響。由此可見，企業現金流量確實值得我們關心。

......欲詳全文，請參考會計研究月刊278期第70頁

對抗不景氣的七大秘技

根據德勤（Deloitte）針對《財星》（Fortune）五百大企業中的七十家所做的研究調查顯示，大部分企業已有成本抑減的計畫。清楚的跡象顯示，企業已開始正視經濟下降趨勢，並且準備度過這次的經濟衰退。

■鄭興•勤業眾信管理顧問公司副總經理

■賴靜儀•勤業眾信管理顧問公司經理

根據德勤（Deloitte）針對《財星》（Fortune）五百大企業中的七十家所做的研究調查顯示，大部分企業已有成本抑減的計畫。清楚的跡象顯示，企業已開始正視經濟下降趨勢，並且準備度過這次的經濟衰退。

根據調查，超過68%的公司表示，即使是在經濟景氣繁榮中仍能持續不斷的關注於如何改善成本。這當然是一個好消息，特別是因為傳統的觀念上常聽到，企業只有在經濟蕭條的時候才會注意到成本抑減的議題。

然而，壞消息是很多公司可能把他們的標準設的太低了。調查顯示，三分之二的高階管理者對於他們目前正在進行的成本降低行動，只期望個位數百分比的成本節省 效果。這些微小的改進在景氣好時或許是足夠的，但許多公司可能會發現這種漸進式成本改善方法並不足以帶領企業度過眼前不確定的年代。我們相信企業需要的是 一個更完善的成本改善方法，或是採取改造式成本改善，明顯且持續地改良企業的成本結構。

持續的成本改善是不夠的
對許多企業來說，「企業精實」及「六個標準差」計畫已融合在其經營模式之中。調查報告中86%的受訪者表示，漸進式的成本抑減方式包括集中注意力在「流程優化」上，使公司擁有最佳的成本槓桿。雖然這類的計畫能幫助一間公司持續漸進的改善，但改善結果通常較為一般。

為了在經濟衰退時能倖存且茁壯，我們認為企業不該只有日常營運上的持續改善，而是要脫離漸進式成本改善的迷失並往遠處看（漸進式成本改善包含凍結人事、費 用遞延、減少差旅及訓練預算、全面平頭式減少預算等）。我們發現這些緊縮開支的努力，一般來說只對短期營運有效果，在許多案例中，漸進式成本改善所產生的 成本抑減仍不足以讓他們安然度過風暴。事實上，這樣的成本抑減行動反而會成為一種障礙，因為企業自以為已處理了問題，卻忽略了應將注意力放在更重要的成本 結構改善和資源上。

更好的方法
在景氣衰退時，公司應充分利用其成本槓桿，集中更多的焦點在策略及結構上的改進，例如：簡化企業的基礎設施使其更有效率、調整服務模式以及重新設計企業經營模式等。這些成本改善方式達到成本抑減的效果，會比漸進式成本改善要來的大且持續。

策略性的成本結構改善能幫助企業於景氣衰退時仍能保持獲利，正面利用不景氣的機會獲得市場佔有率等優勢。彈性的成本結構能幫助企業縮減成本支出規模以因應 需求的減少，同時能讓企業善加利用景氣衰退時一些意想不到的機會，例如：低價併購優質企業等。此外，當經濟好轉時，可迅速投入資源於新產品、服務、行銷、 及廣告等，幫助企業快速反應並取得大幅的競爭優勢。

......欲詳全文，請參考會計研究月刊278期第78頁

企業樂活術

景氣指標持續亮出藍燈，更有專家預言大環境的不景氣還會持續漫延！企業在這樣的寒冬下，該如何禦寒？企業可以透過哪些管理制度或改變哪些財務運作，在不景氣下，仍然可以繼續快樂活下去？

■邱妍馨‧會計研究月刊編輯

　

在 不景氣的時候，許多企業往往會衡量公司內部營運狀況，想為企業塑身改造，於是導入許多的衡量方式或檢測模組，而得到的檢測數據卻不一定是公司所需，企業體 質更是沒有因此改善。會計研究月刊於日前舉辦二十三週年慶「名家開講系列－經濟風暴下的管理實戰策略」講座，邀請會計研究月刊顧問暨中國財經管理學家雜誌 專欄主筆于泳泓先生，分享以他擔任企業管理顧問長達二十多年的經驗，企業身處於金融風暴肆虐的環境中，如何擬一帖對抗不景氣的禦寒藥方，使企業管理策略能 化繁為簡並對症下藥，讓企業能永續樂活（LOHAS）地經營。

五管架構，使策略面面俱到
在2007年的前半年，各行各業景氣活絡，股市表現令投資人頻頻微笑點頭，但就在當年夏季，太平洋彼岸的美國傳來次級房貸引發信用危機的強度地震，開始引 發一連串不同層面的大小餘震，各國不同產業受其衝擊之下，紛紛傳出關廠、裁員、員工無薪假等精縮成本的政策。于泳泓指出，企業的營運主要由以下五大層面所 建架而成，不同時機應有不同迎戰策略，以往好光景的管理策略在現階段，甚至往後幾年的環境已不符運用了，他建議企業管理階層在思考管理策略時應著重下列重 點：

生產策略：
在生產階段，企業可由供應鏈管理中檢視其作業成本，企業衡量生產大多以Lead Time（出貨時間）為總體指標，Lead Time愈長代表企業接單能力愈差，庫存成本愈高。于泳泓建議企業可藉下列三種方式從中降低Lead Time成本：
（1） 建立一套合約管理制度，審核與上下游間合約內容，甚至供應商的採購合約也應仔細審閱；
（2） 依照銷售漏斗理論，從廣大的潛在客戶中挑選實際有效客戶群；
（3） 前端銷售人員需瞭解上下游廠商的銷售計劃、研發或客戶的產品管理等。

在整個產業供應鏈中，常會出現所謂的「長鞭效應」－上游企業會預測下游客戶的購買需求或銷售其市場，當末端消費者需求有些微變動時，就會導致上游廠商預測 波動反應太大而導致生產過多，徒增許多無效存貨，越上游者波動越大。降低無效存貨成本不僅可提昇企業競爭優勢，甚至還可降低客戶的採購成本，于泳泓建議可 從以下幾點做起：
（1） 縮短出貨時間；
（2） 倉儲管理（Vendor Managed Inventory，VMI）控管要良好；
（3） 上下游間資訊往來暢通；
（4） 上下游可共同持有投資公司。

產業結構可分為各家企業的層層分工，或是一家企業從自行生產零組件至銷售客戶群全部包辦，于泳泓稱之為「一條龍」，一條龍模式可以企業能直接透過與消費者 接觸而瞭解末端需求，但大部分企業可能沒有這麼多資金可發展一條龍的營運模式，因此若上下游廠商可互相合作而發展「協同商務」，共享資源，則可節省更多的 時間與成本耗費，並且不論是在產業的上、中、下游的企業，都需要從最末端消費者的角度去思考產品未來的發展與需求。

......欲詳全文，請參考會計研究月刊278期第86頁

第278期 → 會計審計準則專欄

案例1 出租為目的資產是否為固定資產。

Q：

一、 甲建設企業股份有限公司（以下簡稱甲公司）係為一僑外投資公司，原登記營業項目為（一）建築工程之設計、顧問及投資業務。（二）進出貿易。惟受限於市場，自設立以來並未實際經營前述業務。

二、 甲公司於九十五年六月間向乙公司購入A大樓，甲公司購入A大樓原計劃做為辦公大樓，但因工程設計及顧問業務一直未取得，尚不需要大面積之辦公室，因此，經股東臨時會決議，A大樓經營之方式原則以「長期持有且以出租方式收取租金」為主要營業活動，亦即將其出租予他人，並收取租金為目的。

三、 甲公司購入A大樓隨後將其供長期出租使用，同時以出租該項資產作為唯一之營業活動，並將出租之收入列為「營業收入」。

試問：甲公司長期供出租之A大樓，會計上應否列為固定資產？

A：

一、依財務會計準則公報第一號「財務會計觀念架構及財務報表之編製」第75段，固定資產為供營業上長期使用之資產，其非為營業使用者，應按其性質列為長期投資或其他資產，亦即固定資產為企業用以生產財貨或勞務、出租予他人、或作管理使用且該使用情形預期會超過一營業週期之有形資產。

二、會計資訊之提供應著重經濟實質，而不拘泥於法律形式，故在會計學理上並非以公司依法所登記之營業項目作為認定是否屬營業或營業外之標準，而係以是否屬公司經常且主要之實際營業活動為判斷標準。

三、甲公司所持有之甲大樓，應依前述標準判斷是否為供營業上長期使用之固定資產。

案例2 應收帳款重分類疑義。

Q：

公司對轉投資事業逾期未收回之應收帳款是否應重分類至資金融通相關科目？

A：

公 司若與轉投資事業或關係人之正常授信期限顯著超過與非關係人之正常授信期限時，即有變相資金融通之情形，宜將超過正常授信期限一定期間（例如超過三個月） 之應收帳款轉列為其他應收款，並於財務報表附註中揭露其對轉投資事業或關係人之授信政策與非關係人之差異情形及原因、未收回之應收帳款金額、已轉列其他應 收款之金額及其帳齡分佈情形。此外，若為關係人，並應依財務會計準則公報第六號「關係人交易之揭露」第4段規定於財務報表附註中作適當之揭露。

案例3 設備寄存免費使用之會計處理疑義。

Q：甲公司與設備供應商簽訂設備買賣合約，依約該設備供應商除將以資本租賃方式（甲公司需按月支付租賃設備價款之2.75%，滿二年後再支付14%取得所有權，即給予20%折扣）出售十台之設備予甲公司外，另應再額外提供十台設備（同型設備）寄存於甲公司供其免費使用，惟甲公司需按月依寄存設備價款之2.75%支付保證金（保證金達設備價款之66%則停止支付）。當使用滿二年時，甲公司將無償退回該十台額外寄存之設備且有權購買該設備供應商製造之其他設備。而已支付之保證金將可無限期抵減以後年度向該設備供應商購置其他設備之價款，然可抵減金額有其上限之規定，亦即已付之保證金可用以抵減購置其他設備款項之15%，未抵減之保證金將不予退還。

試問：甲公司之會計處理為何？

A：

甲公司與設備供應商依約除由設備供應商以資本租賃方式出售十台設備予甲公司外，另額外提供十台設備寄存於甲公司供其使用，甲公司須按月支付保證金，並於續後購買其他設備時，以所支付之保證金抵減其他設備款之15%。若續後購買其他設備時，原支付之保證金具真實抵減效果，應將以資本租賃方式取得之十台設備款，以合理折現率折現後，按此十台設備之公平價值與額外承租十台設備之兩年租賃權之公平價值予以分攤，並依財務會計準則公報第二號「租賃會計處理準則」第6段 規定，判斷額外承租十台設備是否為資本租賃，若屬資本租賃，則列為租賃資產，並按租賃期間提列折舊費用；若屬營業租賃，則列為預付租金，並按租賃期間攤提 為費用，前述保證金則列為預付設備款；若續後購買其他設備時，原支付之保證金不具真實抵減效果，則應將以資本租賃方式取得之十台設備款併同所支付之保證 金，以合理折現率折現後，按此十台設備之公平價值與額外承租十台設備之兩年租賃權之公平價值予以分攤，並依前述方式將額外承租十台設備部分，作為租賃資 產，並按租賃期間提列折舊費用；或列為預付租金，並按租賃期間攤提為費用。

案例4 集團內子公司間之合併換股所涉及之會計處理疑義。

Q：

A、B及C公司均為甲公司直接或透過子公司間接持有普通股股權達百分之五十以上之公司，其互為聯屬公司。基於整合集團資源等考量，甲公司擬進行組織架構重組，故決定由A公司以九十三年四月一日為合併換股基準日，以合併換股方式由A公司發行新股吸收合併B、C公司，其計處理為何？而換股產生之相關費用是否應認為當期費用？

A：

一、A公司於九十三年四月一日合併換股時，應依財務會計準則公報第二十五號「企業合併－購買法之會計處理」有關購買法之規定，以處理少數股權後之B及C公司帳面價值（若有資產減損，則應以認列損失後之金額為基礎），作為所取得淨資產之入帳基礎。另B及C公司原股東權益項目中，與其淨資產相關之科目（如換算調整數、長期投資未實現跌價損失等）應按原金額轉列，其他項目總金額超過A公司新發行之股本面額部份則應貸記資本公積，反之則借記資本公積，若資本公積貸方餘額不足時，則應調整保留盈餘。

二、另依本會(91)基秘字第038號函規定，前述之組織調整，由於經濟實質上B及C公司係於A公司延續，故就甲公司而言，實質上編製報表主體並未有變動，故無須追溯重編前期財務報表，惟須於附註揭露說明此一事實。惟A公司發行新股吸收合併B及C公司，其中就甲公司原持有B及C公司之股權，應視為自始即持有，故應追溯重編以前年度報表。

三、問題所述因合併換股所產生之費用，應比照第二十五號公報第9段規定處理，亦即有關發行證券之成本應自該證券之入帳成本中減除，合併期間所發生之間接及一般管理費用應作為當期費用。

案例5 金融機構因金融控股公司法第三十一條第二項規定持有金融控股公司股份，逾期未處分之會計處理疑

Q：

金控母公司於依金融控股公司法第三十一條第二項之規定辦理減資時，如子公司不需同時辦理減資，則母公司於註銷股票時，子公司會計應如何處理？若子公司需要同時辦理減資，則子公司會計應如何處理？

A：

一、 金融機構持有金融控股公司股份逾期未處分，若金融控股公司未支付相當對價即經主管機關核准註銷金融機構所持有之金融控股公司股份，金融機構因而辦理減資 者，應以金融機構持有金融控股公司股份之帳面價值調整股東權益項下與該持股相關科目（如長期投資所產生之資本公積）後之金額，按減資比例（即減資股數佔總 股數比例）沖減股本及股本溢價之資本公積，如有不足時，則沖減保留盈餘；惟該金額小於按減資比例計算之股本及股本溢價之資本公積金額時，於按減資比例沖減 股本後，其剩餘金額則調整股本溢價之資本公積。

二、惟若金融機構實際上並未辦理減資且金融控股公司對該金融機構係百分之百持股，則該金融機構應以所持有金融控股公司股份之帳面價值沖減保留盈餘。

第277期 → 會計審計準則專欄

案例1 財團法人購置用於創設目的有關活動之固定資產，選擇列為當年度支出之會計處理疑義。

Q：

一、甲單位為財團法人組織，非以營利為目的，相關帳務處理均按一般公認會計原則及政府對財團法人帳務處理與租稅優惠相關法令規定辦理。

二、查財團法人購置固定資產之帳務處理，依據財政部國稅局八十二年三月五日（八二）財北國稅審一字第五一一五八號函決議：「財團法人購買固定資產其用途如與創設目的有關，應列為當年度之支出」之規定，得選擇全額列為購置年度與其創設目的有關活動之支出，不需按年提列折舊。

三、 該單位於九十七年起興建大樓，並計劃於九十九年興建完成，有關興建大樓工程款及相關費用，依據前列財政部國稅局之規定，於支出時以費用科目列帳。為明確表 達該單位資產情況，年底時於資產負債表增列「預付工程設備款」科目，並以「資產基金」為相對科目，俟興建完成驗收時，再轉列「房屋及建築」科目。試問有關 甲單位購置用於創設目的有關活動之固定資產相關帳務處理方式，是否允當？

A：

一、 固定資產為供營業上長期使用之資產，除特殊情況（如受領贈與）外，應按取得或建造之成本入帳。所謂建造成本，包括直接成本及應分攤之間接成本、稅捐及其他 至建造完成止所發生必要而合理之支出。除價值不會因時間經過或資產使用而減損者（如土地）外，皆應依合理而有系統之方式提列折舊或攤銷費用。。

二、甲單位有關興建大樓之會計處理應依前述之方式辦理，至於考量財政部台北市國稅局八十二年三月五日(八二)財北國稅審一字第五一一五八號函之決議，而將興建大樓之支出視為與創設目的有關之活動支出，以計算是否符合免稅標準，係稅務目的之計算，不必與財務會計之處理一致。

案例2 固定資產認列疑義。

Q：A公司於民國八十六年買入甲大樓及其持分之土地，除部分供營業處所辦公室使用外，其餘樓層則出租予他人使用，且登記項目尚不包括商業大樓之出售。但A公司於民國九十年變更公司名稱以及登記之營業項目，並將「委託營造廠商興建國民住宅及商業大樓出租、出售」列入其業務範圍內。

試問：A公司於民國九十七出售甲大樓第三層及其持分土地之會計處理為何？

A：

因A公司所購置之甲大樓及持分之土地係固定資產，故於取得時應將甲大樓及持分之土地列於固定資產項下，單獨以「出租資產」列示，或列入「房屋設備」，而當甲大樓及持分之土地處分時，處分溢價應依其性質列為營業外收入。

案例3 甲公司購地與建設公司合建分售之利息資本化及土地成本計算疑義。

Q：

甲公司係一製造業之公司，其公司章程之營業範圍包含「委託營造廠商興建國民住宅及商業大樓出租、出售之業務」一項。今甲公司專案購地一塊，採合建分售方式與建設公司簽約，甲公司持有土地，建設公司負責建造，未來甲公司出售土地，建設公司出售房屋。

試問：

甲公司是否可於建設公司建造期間，將土地成本之借款利息予以資本化，作為土地之成本？另未來甲公司出售土地時，由於各樓層土地持分之單位售價不同，甲公司是否可按土地預計銷售價格比例計算出售土地之成本？

A：

一、依財務會計準則公報第三號「利息資本化會計準則」第8段規定，當下列三種情況同時具備時，即應開始將利息資本化：

1.購建資產之支出已經發生。

2.正在進行使該資產達到可用狀態及地點之必要工作。

3.利息已經發生。

當資產已完工可供使用或出售時，即應停止利息資本化。甲公司專案購置之土地與建設公司合建分售，因其土地已達到可用狀態，故不得將土地成本之借款利息予以資本化，作為土地之成本。

二、土地總成本既經確定，即可依收入法、建坪比例法等合理有系統之方法，計算土地持分之單位成本。

案例4 收入認列時之維修成本入帳疑義。

Q：

一、 甲公司為一從事醫療器材及試劑買賣之公司，其與醫院簽訂一個合約總價款確定之長期合約，於合約期間內甲公司應提供儀器、確定數量之試劑以及維修服務之商品 與服務。收款方式係依照合約載明之期間（長於一年，通常為五年），通常先收取一筆頭期款後，剩餘期間再於未來合約期間內分期收取，係屬於分期付款銷貨合 約。

二、有關上述儀器、試劑銷貨收入與未實現利息收入之售價認列係基於產業特性與公司營業方式，但因儀器與試劑並無外部合理之現銷價格可供參考，試問上述交易之收入與相關成本應如何認列？

A：

一、 問題所述甲公司之儀器（含維修成本）及試劑係屬合併銷售，如儀器（含維修成本）及試劑皆有公平價值時，應將合約總價款按儀器（含維修成本）及試劑相對公平 價值之比例分攤認列；如僅有一項商品有公平價值時，則有公平價值之商品以公平價值認列，另一商品（無公平價值）則以合約總價款減除上述公平價值後之餘額認 列。此外，若為分期付款銷貨之情況，在無法確定現銷價格之前提下，應將甲公司依前述方法決定之儀器（含維修成本）及試劑價格依適當利率予以折現計算其現銷 價格，並逐期分攤認列未實現利息收入；如二項商品無法分別決定其價值時，則應考慮已發生成本回收之可能性，若其很有可能回收時，應就已認列為費用之成本之 可回收範圍內，認列為收入。

二、 負債係企業之現有義務，該義務應以某一方式履行。義務可能係依合約或法律規定而依法要求須予履行之義務亦可能來自商業慣例及基於維持良好商業關係或公平之 考量，例如企業對產品之保固政策。問題所述甲公司之維修成本，係屬企業對該合約之保固政策，應於收入認列時，估計此維修成本，並於財務報表認列為費用及負 債。

案例5 不動產證券化相關之會計處理。

Q：不動產證券化時，其服務資產及服務負債該如何認列與衡量？

A：

一、若移轉合約要求移轉人在移轉不動產後，在不收取服務費或所收取之服務費低於現行一般費率，或基於不對等之條件下提供服務，在認列銷售收入時，應設算服務負債，並於提供服務之期間內攤銷。

二、企業因承擔不動產之服務而產生服務資產或服務負債，其會計處理如下：

1.服務資產與服務負債應於財務報表分別報導。

2.因不動產出售或證券化而保留之服務資產，應按其出售或證券化當日相對公平價值，分攤原帳面價值並予衡量；因不動產出售或證券化而承受之服務負債，應以公平價值作為原始衡量。

3.購入服務資產或承受服務負債時，應按支付價格視為公平價值作為原始衡量。

4.服務資產應於服務期間內，依直線法分期攤銷。

5.服務資產應於後續評估價值是否減損，其程序如下：

(1)服務資產應依相關不動產之主要風險特性分為若干群組。此等風險特性可能包含不動產用途(例如，不動產為商業辦公大樓、購物中心、住宅或其他)、規模、交付信託日、交付信託期間及地理位置。

(2)每一群組服務資產之帳面價值與公平價值應依群組別比較，並依各群組分別認列「服務資產減損損失」及「備抵減損損失」。未認列為服務資產者，其公平價值不得列入減損之衡量。

(3)已提列「備抵減損損失」者，若市價回升時，應於「備抵減損損失」貸方餘額內認列回升利益。

6.服務負債應於服務期間內，依直線法分期攤銷。然若因後續事項致使負債之公平價值增加並因而超過帳面價值，例如真正或預期未來現金流量之金額或時間，與原先規劃之現金流量比較具有顯著之改變，則服務機構應更正原先之估計，並將增加之義務認列為損失。