隨著IFRS適用在即，瞭解報表調整的方向已成當務之急。對航空業來說，固定資產與收入認列是必須注意的重點。本文援引實例說明航空業以IFRS編製報表所要注意的重點。
■ 江美艷‧勤業眾信會計師事務所會計師
由於全球經濟衰退、客貨運需求減低，難以預期的燃油價格變化以及流行性疾病蔓延的影響，航空公司正面臨著相當嚴峻的市場狀況。雖然如此，仍有若干不可小看的潛在因素，讓許多人預期航空公司仍有著相當正面的市場需求展望，例如：隨著中國、中東、印度及其他新興市場的人口及平均收入增加，亞洲市場持續的成長，全球地域差異性漸趨平衡等。飛機製造大廠波音公司即預測航空公司將隨著旅客針對更多航班選擇、更低費率及直達更多航點飛航路線的需求而成長。而航空公司為了因應市場的激烈競爭，紛紛推出各項優惠專案或其他更吸引人的會員方案等等，加上我國主管機關已公布與國際財務報導準則（IFRS）接軌的時程，航空公司於現階段以及即將進行的導入IFRS專案，很可能會因為實務上所進行的下列交易而需要檢討及分析其相關的會計處理：
首次採用IFRS推定成本之選擇IFRS 1規定，首次採用者可以於轉換IFRS之日或之前的某日，選擇以先前一般公認會計原則的重評價金額作為不動產、廠房及設備項目於重評價日的推定成本，若此重評價金額大致為（1）公平價值或（2）依IFRS認列的成本或折舊後成本，並進行調整以反映當時的變動（例如一般或特定物價指數）。IFRS 1允許航空公司於首次採用IFRS時將航空器作一次重評價，以公平價值衡量其航空器，後續會計處理仍以折舊後成本作為基礎，公司只需要確保於首次採用IFRS時未高估所評估的資產價值。提列折舊方法依固定資產重大組成項目IAS 16「不動產、廠房及設備」規定當一項固定資產的某一組成部分的成本，相對於總成本而言係屬重大，則應將該組成部分予以個別提列折舊，舉例來說，當航空公司購置之飛機，其引擎及機身的成本相對於總成本均屬於重大時，應該分別予以提列折舊。公司於首次採用IFRS編製財務報表時，若非以前述重評價金額作為各項固定資產項目的推定成本，應追溯調整先前未個別提列折舊的固定資產，視為購入時即已區分各別重要項目並已個別提列折舊至首次適用日之應有期初帳面價值。
重大檢驗及翻修成本於航空器的耐用年限內，公司為維持航空器的正常運作及飛行安全，必須要定期作重大的檢驗或翻修。依據S.D.P（修護技術準則）規定，航空公司其飛機機身及發動機設備於飛行達一定時數或年數後，須執行重大翻修，並經檢查合格後，始可繼續飛行營運，其通常之規定如下：（1）機身－約五至八年；（2）發動機－約二萬五千飛行小時（不同機型將有不同標準）。每次重大檢驗或翻修時所支付的成本應列為被檢驗或翻修項目的帳面價值，並同時將前一次檢驗或翻修成本的剩餘帳面價值予以銷除（若尚未提列折舊至帳面價值為零時。惟當該固定資產項目相對於總成本屬於重大時，其通常於下一次重大檢驗或翻修時已提列折舊至帳面價值為零），如此可確實表達該項資產的價值。
......欲詳全文，請參考會計研究月刊286期第84頁
2009年9月26日 星期六
會計研究發展基金會電子報第309期
案例1 取得標案前之投入成本處理疑義之進一步解釋。
Q：
本會(96)基秘字第021號函釋中提及「甲公司尚未取得客戶之專案合約時，預先委託合作供應商為該專案進行軟硬體系統整合建置，而預付部分委外合約款項，因未來經濟效益具不確定性，故上述相關支出應於發生當期認列為費用。」所謂「未來經濟效益具不確定性」其評估標準為何？
A：
公司取得標案前之投入成本，應於該款項發生時即予判斷該支出是否具未來經濟效益。若該款項於取得專案合約前發生，即表示該支付款項之未來經濟效益具不確定性，應於發生當時認列為費用。
案例2 採權益法之投資因被投資公司合併而換股會計處理疑義。
Q：
A公司採權益法評價之子公司B與C公司簽訂合併協議，同年雙方股東會皆通過該合併案。雙方合併後將以C公司為存續公司，B公司為消滅公司，並於合併契約中約定換股比例及合併基準日。A公司持有之B公司股票中部分屬私募股票，該私募股票限制3年內除法令另有規定外不得自由轉讓。C公司與B公司合併後，A公司持有之B公司私募股票將依約定之換股比例轉換為C公司之私募股票，新取得之C公司私募股票為原B公司私募股票發行條件之延續。綜上所述，若換股後A公司對C公司之持股不具重大影響力，則A公司於合併基準日將持有B公司之股票轉換為C公司之股票時應如何入帳？是否應認列處分損益？ A公司持有之B公司私募股票轉換為C公司私募股票時應如何入帳？是否應認列處分損益？
A：
一、A公司以採權益法之B公司股票投資換入非採權益法之C公司股票投資，A公司應依(91)基秘字第028號及(93)基秘字第220號解釋函之規定，判斷B公司與C公司何者為收購公司。若B公司為收購公司，則A公司於換股時，應以B公司股票之原帳面價值作為換入C公司股票之入帳金額，不得認列處分損益。若C公司為收購公司，則A公司於換股時，若能可靠決定所換出B公司股票及所換入C公司股票之公平價值，應按所換出B公司股票之公平價值認列所換入之C公司股票；但所換入C公司股票之公平價值若較為客觀明確，則應按其公平價值認列。前述認列金額與B公司股票帳面價值間之差額，應認列為當期損益。所換入之C公司股票應依財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」之規定，分類為適當之金融資產。
二、A公司以原持有之B公司私募股票所換得之C公司私募股票，亦應依前述規定處理。但A公司應依(95)基秘字第243號解釋函之規定，判斷所換入C公司私募股票所受買賣限制，是否會影響該股票之分類及公平價值決定。
三、該換股交易若缺乏商業實質，A公司應將該交易視為原持股之延續而非處分，並以所換出B公司股票之帳面價值作為所換入C公司股票之成本，不得認列任何處分損益。
案例3 符合公司法第369條之3推定為有控制與從屬關係之公司進行合併之會計處理疑義。
Q：
甲公司及乙公司之股份總數分別為相同股東A、B 及C（均為自然人股東）所持有，對兩家公司之持股比例均為76.5％、20.5％及3％，兩公司間並無持股關係。今兩公司進行合併後，A、B 及C股東對存續公司甲公司之持股仍為76.5％、20.5％及3％，合併前後之持股比例不變，並未有自少數股權取得股份之情況。甲公司及乙公司因股份總數或資本額總額有半數以上為相同股東持有或出資（均為自然人股東），符合公司第369條之3規定，推定為具有控制與從屬關係，除此之外，並無其他投資持股關係。
試問：
今兩公司進行合併，其會計處理是否適用(91)基秘字第243、244號函，依組織重組方式按淨資產帳面價值（若有資產減損，則應以認列損失後之金額為基礎）作為所取得資產之入帳基礎？
A：
一、甲公司及乙公司之合併係屬於共同控制下之組織調整，應適用(95)基秘字第114號函之規定，將屬於具控制能力股東持股部分，以資產及負債之帳面價值（若有資產減損，則應以認列損失後之金額為基礎）入帳，自少數股權取得部分，則應依財務會計準則公報第二十五號之規定，採購買法之會計處理。
二、兩公司進行合併後，A、B 及C股東對存續公司之持股仍為76.5%、20.5%及3%，合併前後之持股比例不變，並未有自少數股權取得股份之情況，故甲公司合併乙公司時，應完全以乙公司之資產及負債之帳面價值（若有資產減損，則應以認列損失後之金額為基礎）入帳。
案例4 不動產證券化售後租回處理疑義。
Q：A公司將其名下之不動產採不動產資產信託方式移轉予受託人，並由受託人發行優先順位受益憑證及次順位受益憑證，其中次順位受益憑證係由A公司自行買回。前述受益憑證之發行期間為5年，不動產帳面價值為$1,000,000,000，出售價款為$1,100,000,000，處分利益為$100,000,000。A公司所移轉之不動產中，有部分樓層原屬自用，故A公司決定繼續租用該部分不動產（非合約要求租回），約定租期為3年，租約到期時A公司並無優先承租權或承購權，其3年租金之折現值為$100,000,000。A公司所移轉不動產之剩餘耐用年限為20年。請問，A公司不動產資產信託中之售後租回，在會計上應如何處理？
A：
一、依財務會計準則公報第二號「租賃會計處理準則」第27段之規定，承租人如將原自有資產出售於出租人再行租回時，其出售與租回應視為一次交易，出售資產損益應予遞延，記入「未實現售後租回損益」科目。但若該資產之公平價值低於其帳面價值時，此兩者之差額應於出售當期承認損失。「未實現售後租回損益」之攤銷，依租約之性質而定，若屬營業租賃，應按資產預期租用期間攤銷之；若屬資本租賃，則按其性質依該號公報第21段之年數或期間攤銷之。
二、A公司之不動產資產信託交易若符合(93)基秘字第141號解釋函第十項按出售比例認列利益之條件，則其再租回之部分不動產，雖非因合約要求而租回，仍應依前述規定處理，故A公司於除列不動產時，應先判斷不動產之公平價值是否低於其帳面價值；若不動產之公平價值低於其帳面價值，A公司應先將不動產之帳面價值調整至公平價值，並將差額認列為當期損失。調整後之不動產帳面價值與售價之差額，不得認列為當期損益，而應予遞延並於適當期間攤銷。
案例5 第五號公報第13段適用疑義。
Q：
一、甲公司轉投資乙公司120,000仟元，乙公司股本200,000仟元，甲公司持股60%，採權益法評價。
二、乙公司係一投資公司，帳上除轉投資丙公司500,000仟元外（以成本衡量之金融資產），尚有銀行借款300,000仟元；惟98年度丙公司因聲請重整，乙公司經評估後，擬將轉投資丙公司500,000仟元全數認列損失，則乙公司淨值為負，且馬上面臨銀行債務清償及破產程序等問題。
三、甲公司董事長為A君，乙公司董事長為B君，乙公司300,000仟元銀行借款之保證人為B君，B君為甲公司之董事且為甲公司推派乙公司之法人代表。
試問：
一、若甲公司及A君均已聲明不繼續支持乙公司，而甲公司及A君亦無力請求B君及乙公司其他股東出具證明其有額外資金能承擔乙公司之損失，但已提出乙公司銀行借款保證人係為B君之銀行借款合約，以表彰甲公司及A君均對乙公司之銀行借款清償無法律上義務之前提下，則甲公司是否可僅將投資乙公司之帳面價值降至零為限？
二、若乙公司已進入破產程序，則甲公司是否可僅將投資乙公司之帳面價值降至零為限?
A：
一、依財務會計準則公報第五號「採權益法之長期股權投資會計處理準則」第32段第三項之規定，投資公司若屬已達控制能力者，除被投資公司之其他股東有義務並能夠提出額外資金承擔其損失者外，應由該投資公司全額吸收超過被投資公司股東原有權益之損失金額。甲公司若無法提出B君或乙公司其他股東有義務並能夠提出額外資金承擔乙公司之損失，則甲公司應認列超過被投資公司股東原有權益之損失金額。若乙公司日後獲利，則該利益應先歸屬至甲公司，直至原多承擔之損失完全回復，始再依約當持股比例認列投資損益。
二、依第五號公報第18段之規定，被投資公司已宣告破產或在法院監督下進行重整者，得不適用權益法，但破產或重整裁定前，當年度已發生之損益仍應依權益法認列。乙公司若已進入破產程序，甲公司得不適用權益法，惟乙公司轉投資丙公司所認列之投資損失若屬破產裁定前已發生之損失，甲公司於認列乙公司投資損益時，仍應依第五號公報第32段第三項之規定處理。
案例6 員工專案離退會計處理疑義。
Q：
一、甲公司為配合政府核定之民營化時程，業已向主管機關報請核備專案離退方案。
二、依財務會計準則公報第十八號「退休金會計處理準則」第33-2段規定，當確定給付退休金辦法發生縮減或清償時，企業應將縮減或清償損益列入當期之淨退休金成本。
試問：甲公司為配合政府民營化政策所進行之員工專案離退方案產生之縮減或清償損益，於會計處理上擬帳列營業外收入或費用，是否符合一般公認會計原則？
A：
依財務會計準則公報第十八號「退休金會計處理準則」第33-2段規定，當確定給付退休辦法發生縮減或清償時，企業應將縮減或清償損益列入當期淨退休金成本。甲公司為配合政府核定之民營化政策所進行之員工專案離退專案產生之縮減或清償損益，應依前述之規定列入當期淨退休金成本，並依其性質歸入適當之營業費用項目，且於財務報表中揭露相關資訊。若該員工離退專案符合財務會計準則公報第三十八號「待出售非流動資產及停業單位之會計處理準則」有關停業單位之規定時，應依該規定處理。
Q：
本會(96)基秘字第021號函釋中提及「甲公司尚未取得客戶之專案合約時，預先委託合作供應商為該專案進行軟硬體系統整合建置，而預付部分委外合約款項，因未來經濟效益具不確定性，故上述相關支出應於發生當期認列為費用。」所謂「未來經濟效益具不確定性」其評估標準為何？
A：
公司取得標案前之投入成本，應於該款項發生時即予判斷該支出是否具未來經濟效益。若該款項於取得專案合約前發生，即表示該支付款項之未來經濟效益具不確定性，應於發生當時認列為費用。
案例2 採權益法之投資因被投資公司合併而換股會計處理疑義。
Q：
A公司採權益法評價之子公司B與C公司簽訂合併協議，同年雙方股東會皆通過該合併案。雙方合併後將以C公司為存續公司，B公司為消滅公司，並於合併契約中約定換股比例及合併基準日。A公司持有之B公司股票中部分屬私募股票，該私募股票限制3年內除法令另有規定外不得自由轉讓。C公司與B公司合併後，A公司持有之B公司私募股票將依約定之換股比例轉換為C公司之私募股票，新取得之C公司私募股票為原B公司私募股票發行條件之延續。綜上所述，若換股後A公司對C公司之持股不具重大影響力，則A公司於合併基準日將持有B公司之股票轉換為C公司之股票時應如何入帳？是否應認列處分損益？ A公司持有之B公司私募股票轉換為C公司私募股票時應如何入帳？是否應認列處分損益？
A：
一、A公司以採權益法之B公司股票投資換入非採權益法之C公司股票投資，A公司應依(91)基秘字第028號及(93)基秘字第220號解釋函之規定，判斷B公司與C公司何者為收購公司。若B公司為收購公司，則A公司於換股時，應以B公司股票之原帳面價值作為換入C公司股票之入帳金額，不得認列處分損益。若C公司為收購公司，則A公司於換股時，若能可靠決定所換出B公司股票及所換入C公司股票之公平價值，應按所換出B公司股票之公平價值認列所換入之C公司股票；但所換入C公司股票之公平價值若較為客觀明確，則應按其公平價值認列。前述認列金額與B公司股票帳面價值間之差額，應認列為當期損益。所換入之C公司股票應依財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」之規定，分類為適當之金融資產。
二、A公司以原持有之B公司私募股票所換得之C公司私募股票，亦應依前述規定處理。但A公司應依(95)基秘字第243號解釋函之規定，判斷所換入C公司私募股票所受買賣限制，是否會影響該股票之分類及公平價值決定。
三、該換股交易若缺乏商業實質，A公司應將該交易視為原持股之延續而非處分，並以所換出B公司股票之帳面價值作為所換入C公司股票之成本，不得認列任何處分損益。
案例3 符合公司法第369條之3推定為有控制與從屬關係之公司進行合併之會計處理疑義。
Q：
甲公司及乙公司之股份總數分別為相同股東A、B 及C（均為自然人股東）所持有，對兩家公司之持股比例均為76.5％、20.5％及3％，兩公司間並無持股關係。今兩公司進行合併後，A、B 及C股東對存續公司甲公司之持股仍為76.5％、20.5％及3％，合併前後之持股比例不變，並未有自少數股權取得股份之情況。甲公司及乙公司因股份總數或資本額總額有半數以上為相同股東持有或出資（均為自然人股東），符合公司第369條之3規定，推定為具有控制與從屬關係，除此之外，並無其他投資持股關係。
試問：
今兩公司進行合併，其會計處理是否適用(91)基秘字第243、244號函，依組織重組方式按淨資產帳面價值（若有資產減損，則應以認列損失後之金額為基礎）作為所取得資產之入帳基礎？
A：
一、甲公司及乙公司之合併係屬於共同控制下之組織調整，應適用(95)基秘字第114號函之規定，將屬於具控制能力股東持股部分，以資產及負債之帳面價值（若有資產減損，則應以認列損失後之金額為基礎）入帳，自少數股權取得部分，則應依財務會計準則公報第二十五號之規定，採購買法之會計處理。
二、兩公司進行合併後，A、B 及C股東對存續公司之持股仍為76.5%、20.5%及3%，合併前後之持股比例不變，並未有自少數股權取得股份之情況，故甲公司合併乙公司時，應完全以乙公司之資產及負債之帳面價值（若有資產減損，則應以認列損失後之金額為基礎）入帳。
案例4 不動產證券化售後租回處理疑義。
Q：A公司將其名下之不動產採不動產資產信託方式移轉予受託人，並由受託人發行優先順位受益憑證及次順位受益憑證，其中次順位受益憑證係由A公司自行買回。前述受益憑證之發行期間為5年，不動產帳面價值為$1,000,000,000，出售價款為$1,100,000,000，處分利益為$100,000,000。A公司所移轉之不動產中，有部分樓層原屬自用，故A公司決定繼續租用該部分不動產（非合約要求租回），約定租期為3年，租約到期時A公司並無優先承租權或承購權，其3年租金之折現值為$100,000,000。A公司所移轉不動產之剩餘耐用年限為20年。請問，A公司不動產資產信託中之售後租回，在會計上應如何處理？
A：
一、依財務會計準則公報第二號「租賃會計處理準則」第27段之規定，承租人如將原自有資產出售於出租人再行租回時，其出售與租回應視為一次交易，出售資產損益應予遞延，記入「未實現售後租回損益」科目。但若該資產之公平價值低於其帳面價值時，此兩者之差額應於出售當期承認損失。「未實現售後租回損益」之攤銷，依租約之性質而定，若屬營業租賃，應按資產預期租用期間攤銷之；若屬資本租賃，則按其性質依該號公報第21段之年數或期間攤銷之。
二、A公司之不動產資產信託交易若符合(93)基秘字第141號解釋函第十項按出售比例認列利益之條件，則其再租回之部分不動產，雖非因合約要求而租回，仍應依前述規定處理，故A公司於除列不動產時，應先判斷不動產之公平價值是否低於其帳面價值；若不動產之公平價值低於其帳面價值，A公司應先將不動產之帳面價值調整至公平價值，並將差額認列為當期損失。調整後之不動產帳面價值與售價之差額，不得認列為當期損益，而應予遞延並於適當期間攤銷。
案例5 第五號公報第13段適用疑義。
Q：
一、甲公司轉投資乙公司120,000仟元，乙公司股本200,000仟元，甲公司持股60%，採權益法評價。
二、乙公司係一投資公司，帳上除轉投資丙公司500,000仟元外（以成本衡量之金融資產），尚有銀行借款300,000仟元；惟98年度丙公司因聲請重整，乙公司經評估後，擬將轉投資丙公司500,000仟元全數認列損失，則乙公司淨值為負，且馬上面臨銀行債務清償及破產程序等問題。
三、甲公司董事長為A君，乙公司董事長為B君，乙公司300,000仟元銀行借款之保證人為B君，B君為甲公司之董事且為甲公司推派乙公司之法人代表。
試問：
一、若甲公司及A君均已聲明不繼續支持乙公司，而甲公司及A君亦無力請求B君及乙公司其他股東出具證明其有額外資金能承擔乙公司之損失，但已提出乙公司銀行借款保證人係為B君之銀行借款合約，以表彰甲公司及A君均對乙公司之銀行借款清償無法律上義務之前提下，則甲公司是否可僅將投資乙公司之帳面價值降至零為限？
二、若乙公司已進入破產程序，則甲公司是否可僅將投資乙公司之帳面價值降至零為限?
A：
一、依財務會計準則公報第五號「採權益法之長期股權投資會計處理準則」第32段第三項之規定，投資公司若屬已達控制能力者，除被投資公司之其他股東有義務並能夠提出額外資金承擔其損失者外，應由該投資公司全額吸收超過被投資公司股東原有權益之損失金額。甲公司若無法提出B君或乙公司其他股東有義務並能夠提出額外資金承擔乙公司之損失，則甲公司應認列超過被投資公司股東原有權益之損失金額。若乙公司日後獲利，則該利益應先歸屬至甲公司，直至原多承擔之損失完全回復，始再依約當持股比例認列投資損益。
二、依第五號公報第18段之規定，被投資公司已宣告破產或在法院監督下進行重整者，得不適用權益法，但破產或重整裁定前，當年度已發生之損益仍應依權益法認列。乙公司若已進入破產程序，甲公司得不適用權益法，惟乙公司轉投資丙公司所認列之投資損失若屬破產裁定前已發生之損失，甲公司於認列乙公司投資損益時，仍應依第五號公報第32段第三項之規定處理。
案例6 員工專案離退會計處理疑義。
Q：
一、甲公司為配合政府核定之民營化時程，業已向主管機關報請核備專案離退方案。
二、依財務會計準則公報第十八號「退休金會計處理準則」第33-2段規定，當確定給付退休金辦法發生縮減或清償時，企業應將縮減或清償損益列入當期之淨退休金成本。
試問：甲公司為配合政府民營化政策所進行之員工專案離退方案產生之縮減或清償損益，於會計處理上擬帳列營業外收入或費用，是否符合一般公認會計原則？
A：
依財務會計準則公報第十八號「退休金會計處理準則」第33-2段規定，當確定給付退休辦法發生縮減或清償時，企業應將縮減或清償損益列入當期淨退休金成本。甲公司為配合政府核定之民營化政策所進行之員工專案離退專案產生之縮減或清償損益，應依前述之規定列入當期淨退休金成本，並依其性質歸入適當之營業費用項目，且於財務報表中揭露相關資訊。若該員工離退專案符合財務會計準則公報第三十八號「待出售非流動資產及停業單位之會計處理準則」有關停業單位之規定時，應依該規定處理。
2009/8/22財經要聞
證券商採信託方式辦理財富管理 可望開放
金管會日前預告修正「證券商辦理財富管理業務應注意事項」草案，擬開放證券商可以信託方式辦理財富管理業務，接受客戶委託執行資產配置，得申請兼營金錢信託及有價證券信託；惟初期先以「特定單獨管理運用」、「特定集合管理運用」及「委託人指定營運範圍或方法之單獨管理運用」三種為限，其他業務種類則續後再開放辦理。至於信託財產運用範圍，除法令另有規定外，限於銀行存款及國庫券等貨幣市場工具、國內有價證券、國外投資、期貨及衍生性金融商品等。
中國與東協簽署投資協定 自貿區2010年如期建立
中國大陸自2002年起與東協啟動自由貿易區談判，即洽簽中國—東協全面經濟合作框架協定，並陸續於2003年實施「早期收穫計畫」、2004年簽署「貨物貿易協定」、2007年簽署「服務貿易協定」。日前中國商務部與東協完成中國—東盟自貿區「投資協定」之簽署，該協定共二十七條款，明訂雙方相互給予投資者國民待遇、最惠國待遇和投資公平公正待遇，並提高投資相關法律法規的透明度，促進雙方投資便利化與逐步自由化。商務部表示，順利簽署本協議，意即完成自貿區之主要談判，中國－東協自貿區將如期於2010年全面建立。
金管會日前預告修正「證券商辦理財富管理業務應注意事項」草案，擬開放證券商可以信託方式辦理財富管理業務，接受客戶委託執行資產配置，得申請兼營金錢信託及有價證券信託；惟初期先以「特定單獨管理運用」、「特定集合管理運用」及「委託人指定營運範圍或方法之單獨管理運用」三種為限，其他業務種類則續後再開放辦理。至於信託財產運用範圍，除法令另有規定外，限於銀行存款及國庫券等貨幣市場工具、國內有價證券、國外投資、期貨及衍生性金融商品等。
中國與東協簽署投資協定 自貿區2010年如期建立
中國大陸自2002年起與東協啟動自由貿易區談判，即洽簽中國—東協全面經濟合作框架協定，並陸續於2003年實施「早期收穫計畫」、2004年簽署「貨物貿易協定」、2007年簽署「服務貿易協定」。日前中國商務部與東協完成中國—東盟自貿區「投資協定」之簽署，該協定共二十七條款，明訂雙方相互給予投資者國民待遇、最惠國待遇和投資公平公正待遇，並提高投資相關法律法規的透明度，促進雙方投資便利化與逐步自由化。商務部表示，順利簽署本協議，意即完成自貿區之主要談判，中國－東協自貿區將如期於2010年全面建立。
會計研究發展基金會電子報第308期
案例1 待出售非流動資產表達疑義。
Q：
甲公司於98年第一季資產負債表有待出售機器設備，擬於一年內透過資產交換交易，換入另一將分類為固定資產項下之機器設備。
試問：
一、若待出售機器設備之出售方式係以具有商業實質之交換為之，則於所換入為非流動資產時，該待出售機器設備應分類為流動資產或非流動資產？
二、甲公司於編製98年前三季或當年度之損益表時，是否可將待出售非流動資產之減損損失與減損迴轉利益以互抵後之淨額表達？若該資產出售並產生處分損益，是否亦可將減損損失、減損迴轉利益及處分損益以互抵後之淨額表達？
A：
一、若該待出售非流動資產係用以交換非流動資產時，該待出售非流動資產仍應分類為非流動資產。
二、企業之待出售非流動資產或待出售處分群組於同一期財務報表期間發生之減損損失與減損迴轉利益得以互抵後之淨額表達。適用財務會計準則公報第三十八號「待出售非流動資產及停業單位之會計處理準則」之資產或處分群組，於同一期財務報表期間完成出售交易所產生之處分損益，亦得與減損損失及減損迴轉利益以互抵後之淨額表達，並應準用財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」第100段之規定揭露相關事項。
案例2 手機補貼款會計處理疑義。
Q：
甲公司為行動電話業者，為降低消費者申請門檻以提升第三代行動電話之普及使用，推出門號搭配手機之促銷專案。該專案係要求消費者申辦門號搭配手機銷售專案時，須與甲公司簽署行動通信業務服務契約及專案同意書，該同意書內容限定立同意書人須於合約期間內使用甲公司電信服務及約定之資費方案，且於合約期間內不得異動至低於原始約定之資費方案，若遇提前退租或被銷號時，消費者應賠償合約所載之違約金金額，以補償甲公司因合約期間未滿而短收之電信收入，以及補貼手機價款所產生之損失金額。甲公司專案促銷之手機補貼款得否依財務會計準則公報第三十七號「無形資產之會計處理準則」之規定認列為無形資產？
A：
甲公司手機補貼款之支出得否認列為無形資產，應視該支出之未來經濟效益是否很有可能流入企業而定。由於該支出之未來經濟效益具不確定性，故不應認列為資產。惟若甲公司與客戶簽訂之契約中訂定，客戶提前違約則沒收已收取之客戶保證金，則該支出之未來經濟效益很有可能流入企業。故手機補貼款得於保證金減除可能無法收回款項之額度內予以遞延，且該遞延金額不得超過合約期間內可能收取之最低月租費收入，並應依財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」之規定，進行減損測試。
案例3 是否重大修改條件疑義。
Q：
一、甲公司於民國93年5月現金增資私募五年乙種特別股，發行總額新台幣1,500,000,000元，每股股息2%以年複利計算，預計於民國98年5月屆期。乙種特別股之發行條件中規定：乙種特別股發行期間為五年，除客觀因素或不可抗力之情事致無法收回已發行特別股之全部或部分時，其未收回之特別股權利，仍依原發行條件延續至本公司收回為止外，本公司將於到期日依原始發行價格贖回。
二、甲公司於民國97年發生大幅虧損，致無盈餘收回於民國98年5月屆期之特別股，故公司擬依上述發行條件之規定，依原訂股息率按實際延展期間以年複利計算乙種特別股之股息至公司全部收回為止。
請問：甲公司若係依原發行條件之規定延續至收回為止，對該發行條件之履行是否得排除適用財務會計準則公報第三十六號第125段之規定，視為無重大修改原發行條件？
A：
甲公司因客觀環境影響，致無盈餘以收回於民國98年5月到期之特別股，故擬依原發行辦法延續至全部收回為止。若該延續乃依據該特別股原發行條件規定辦理，且原發行條件於財務會計準則公報第三十六號「金融商品之表達與揭露」開始適用後未曾修改，則非屬財務會計準則公報第三十六號第125段所述重大修改原發行條件之情況。
案例4 建設公司與地主合建分屋收入認列疑義。
Q：
甲建設公司與乙地主簽訂合建契約書，甲建設公司提供資產與乙地主合作興建房屋，並採合建分屋方式進行。甲建設公司建造之房屋分為A、B及C三棟，依契約書所定之分配，甲建設公司分得B棟及部分C棟，乙地主分得A棟及部分C棟。A、B及C棟共用一建造執照，A及B棟於95年開工，預計98年完工，C棟預計於98年開工，於100年完工。
試問：甲建設公司如採用全部完工法認列損益，屬甲建設公司分得之B棟部分之損益是否於98年完工取得使用執照，並出售交屋予買主時，依出售情形單獨認列損益？或須遞延至100年C棟完工取得使用執照後，始得依出售情形認列損益？
A：
甲建設公司與乙地主合建分屋，甲建設公司分得之B棟建築物雖先行完工，但應交付予乙地主之A棟及部分C棟尚未完工交屋，若此建案不符合完工比例法之規定，而應採用全部完工法時，因賺取收益之活動尚未完成，故不得先行認列B棟建築物之損益。
案例5 退休金會計處理及公報適用疑義。
Q：
甲公司為一外商公司在台子公司，且未公開發行，該公司對正式聘用的員工訂有一確定給付退休辦法。自民國98年度起，該公司為配合母公司之會計政策，擬將“未來薪資增加之影響數＂（即資產負債表日，預計給付義務（PBO）超過累計給付義務(ABO)部分）貸計「應計退休金負債」，並借記「Accumulated other comprehensive income(股東權益減項)」。
試問：甲公司是否可依母公司之會計政策，將預計給付義務（PBO）超過累計給付義務(ABO)部分提列應計退休金負債？
A：
依財務會計準則公報第十八號「退休金會計處理準則」之定義，最低退休金負債係為資產負債表日累積給付義務超過退休基金資產公平價值之部分。該公報第33段規定，最低退休金負債為資產負債表上應認列退休金負債之下限。若帳列之應計退休金負債低於此下限金額，則應將其不足數部分補列，貸記「應計退休金負債」。甲公司於認列退休金負債時，應依上述規定辦理，不得將預計給付義務超過累積給付義務部分列入應計退休金負債。
Q：
甲公司於98年第一季資產負債表有待出售機器設備，擬於一年內透過資產交換交易，換入另一將分類為固定資產項下之機器設備。
試問：
一、若待出售機器設備之出售方式係以具有商業實質之交換為之，則於所換入為非流動資產時，該待出售機器設備應分類為流動資產或非流動資產？
二、甲公司於編製98年前三季或當年度之損益表時，是否可將待出售非流動資產之減損損失與減損迴轉利益以互抵後之淨額表達？若該資產出售並產生處分損益，是否亦可將減損損失、減損迴轉利益及處分損益以互抵後之淨額表達？
A：
一、若該待出售非流動資產係用以交換非流動資產時，該待出售非流動資產仍應分類為非流動資產。
二、企業之待出售非流動資產或待出售處分群組於同一期財務報表期間發生之減損損失與減損迴轉利益得以互抵後之淨額表達。適用財務會計準則公報第三十八號「待出售非流動資產及停業單位之會計處理準則」之資產或處分群組，於同一期財務報表期間完成出售交易所產生之處分損益，亦得與減損損失及減損迴轉利益以互抵後之淨額表達，並應準用財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」第100段之規定揭露相關事項。
案例2 手機補貼款會計處理疑義。
Q：
甲公司為行動電話業者，為降低消費者申請門檻以提升第三代行動電話之普及使用，推出門號搭配手機之促銷專案。該專案係要求消費者申辦門號搭配手機銷售專案時，須與甲公司簽署行動通信業務服務契約及專案同意書，該同意書內容限定立同意書人須於合約期間內使用甲公司電信服務及約定之資費方案，且於合約期間內不得異動至低於原始約定之資費方案，若遇提前退租或被銷號時，消費者應賠償合約所載之違約金金額，以補償甲公司因合約期間未滿而短收之電信收入，以及補貼手機價款所產生之損失金額。甲公司專案促銷之手機補貼款得否依財務會計準則公報第三十七號「無形資產之會計處理準則」之規定認列為無形資產？
A：
甲公司手機補貼款之支出得否認列為無形資產，應視該支出之未來經濟效益是否很有可能流入企業而定。由於該支出之未來經濟效益具不確定性，故不應認列為資產。惟若甲公司與客戶簽訂之契約中訂定，客戶提前違約則沒收已收取之客戶保證金，則該支出之未來經濟效益很有可能流入企業。故手機補貼款得於保證金減除可能無法收回款項之額度內予以遞延，且該遞延金額不得超過合約期間內可能收取之最低月租費收入，並應依財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」之規定，進行減損測試。
案例3 是否重大修改條件疑義。
Q：
一、甲公司於民國93年5月現金增資私募五年乙種特別股，發行總額新台幣1,500,000,000元，每股股息2%以年複利計算，預計於民國98年5月屆期。乙種特別股之發行條件中規定：乙種特別股發行期間為五年，除客觀因素或不可抗力之情事致無法收回已發行特別股之全部或部分時，其未收回之特別股權利，仍依原發行條件延續至本公司收回為止外，本公司將於到期日依原始發行價格贖回。
二、甲公司於民國97年發生大幅虧損，致無盈餘收回於民國98年5月屆期之特別股，故公司擬依上述發行條件之規定，依原訂股息率按實際延展期間以年複利計算乙種特別股之股息至公司全部收回為止。
請問：甲公司若係依原發行條件之規定延續至收回為止，對該發行條件之履行是否得排除適用財務會計準則公報第三十六號第125段之規定，視為無重大修改原發行條件？
A：
甲公司因客觀環境影響，致無盈餘以收回於民國98年5月到期之特別股，故擬依原發行辦法延續至全部收回為止。若該延續乃依據該特別股原發行條件規定辦理，且原發行條件於財務會計準則公報第三十六號「金融商品之表達與揭露」開始適用後未曾修改，則非屬財務會計準則公報第三十六號第125段所述重大修改原發行條件之情況。
案例4 建設公司與地主合建分屋收入認列疑義。
Q：
甲建設公司與乙地主簽訂合建契約書，甲建設公司提供資產與乙地主合作興建房屋，並採合建分屋方式進行。甲建設公司建造之房屋分為A、B及C三棟，依契約書所定之分配，甲建設公司分得B棟及部分C棟，乙地主分得A棟及部分C棟。A、B及C棟共用一建造執照，A及B棟於95年開工，預計98年完工，C棟預計於98年開工，於100年完工。
試問：甲建設公司如採用全部完工法認列損益，屬甲建設公司分得之B棟部分之損益是否於98年完工取得使用執照，並出售交屋予買主時，依出售情形單獨認列損益？或須遞延至100年C棟完工取得使用執照後，始得依出售情形認列損益？
A：
甲建設公司與乙地主合建分屋，甲建設公司分得之B棟建築物雖先行完工，但應交付予乙地主之A棟及部分C棟尚未完工交屋，若此建案不符合完工比例法之規定，而應採用全部完工法時，因賺取收益之活動尚未完成，故不得先行認列B棟建築物之損益。
案例5 退休金會計處理及公報適用疑義。
Q：
甲公司為一外商公司在台子公司，且未公開發行，該公司對正式聘用的員工訂有一確定給付退休辦法。自民國98年度起，該公司為配合母公司之會計政策，擬將“未來薪資增加之影響數＂（即資產負債表日，預計給付義務（PBO）超過累計給付義務(ABO)部分）貸計「應計退休金負債」，並借記「Accumulated other comprehensive income(股東權益減項)」。
試問：甲公司是否可依母公司之會計政策，將預計給付義務（PBO）超過累計給付義務(ABO)部分提列應計退休金負債？
A：
依財務會計準則公報第十八號「退休金會計處理準則」之定義，最低退休金負債係為資產負債表日累積給付義務超過退休基金資產公平價值之部分。該公報第33段規定，最低退休金負債為資產負債表上應認列退休金負債之下限。若帳列之應計退休金負債低於此下限金額，則應將其不足數部分補列，貸記「應計退休金負債」。甲公司於認列退休金負債時，應依上述規定辦理，不得將預計給付義務超過累積給付義務部分列入應計退休金負債。
2009/8/15財經要聞
單一功能跨國企業虧損 一律提交移轉訂價報告
大陸稅務總局日前頒布「關於強化跨境關聯交易監控和調查的通知」，明訂跨國企業在中國境內設立單一生產（來料加工或進料加工）、分銷或合約研發等承擔有限功能和風險的企業，如出現虧損，無論是否達到準備移轉訂價同期資料之標準，均應在虧損發生年度準備同期資料及其他相關資料，並於次年6月20日之前報送主管稅務機關。
大陸稅務總局日前頒布「關於強化跨境關聯交易監控和調查的通知」，明訂跨國企業在中國境內設立單一生產（來料加工或進料加工）、分銷或合約研發等承擔有限功能和風險的企業，如出現虧損，無論是否達到準備移轉訂價同期資料之標準，均應在虧損發生年度準備同期資料及其他相關資料，並於次年6月20日之前報送主管稅務機關。
引進噸位稅，期待符合租稅中立性
行政院賦改會已決議通過我國實施噸位稅制，據知有關單位日前已將實施方案送交行政院審議，如順利通過修法，最快預計可自2010年適用。噸位稅係國外實行多年稅制，是否符合我國海運產業所需及租稅公平？面對正反輿論，財政部與交通部能否將遊戲規定設好，將是執行關鍵。
■ 張書瑋‧會計研究月刊編輯
行政院賦改會日前討論「實施噸位稅之研究」，決議通過我國實施噸位稅之建議，並授權財政部會商交通部就相關配套措施等實施細節再行研擬。其實，噸位稅（Tonnage Tax）並非新名詞，早自1996年起，歐洲一些國家為解決因國輪船隊流失，造成國家稅收減少等問題，而實施噸位稅；實施方式多按船舶淨噸位乘上每噸每日應稅利潤設算出公司的推定利潤，作為稅負課徵基礎；它是一種選擇性稅制，即提供海運業者（航商）航運相關業務收入之所得稅計算與課徵的另一替代方式，與現行營所稅課稅方式並行，由業者擇一適用；一般而言，一旦選擇採用噸位稅，於一定期限（通常為五至十年）內，即不得變更。依交通部日前提出推動噸位稅制之說明，我國實施噸位稅之效益在於，將可提高國輪歸籍、增加僱用國籍船員之誘因，並提供實習生名額對海事教育及海員之培養均有立即助益，另航商須在我國設立商業管理總部，將可望帶動金融、海運週邊產業發展及消費，促進就業機會與人才培育，振興海運業競爭力。然而，如果回溯到賦改會討論噸位稅制之初，不少學者則是傾向不實施，理由不乏有，稅制應考量全體產業的公平性，針對個別產業的租稅需求，宜回歸產業政策辦理；或按噸位推定利潤，並不考慮業者營運績效，且一旦選用可能無法適用盈餘互抵或其他優惠規定，不見得有減稅效果，亦可能造成稅務行政成本與輕稅簡政的稅改目標不符等。最後在考量國際間及鄰近國家（如印日韓）不少已相繼實施，並為解決我國一直以來權宜輪（註1）比例過高及相關經濟面考量，於是採納海運業者意見，噸位稅一案於是逆轉，拍板定案。
以租稅面考量，實施必要性學者仍存疑義 身為本研究之指導教授，台北大學財政系教授黃世鑫個人並不贊成現階段實施噸位稅，甚至直言噸位稅不可行。他指出，賦稅署的研究報告主要參酌交通部提供之有關噸位稅研究文獻（註2），惟該參考文獻內容雖十分詳盡，但主要是從各國噸位稅制度面切入，並以非租稅面，即探討海運實施噸位稅是否提升國籍輪登記數及增加總噸位數，改善海運業發展，為出發點；黃世鑫認為，稅改應以租稅或財政的立場，焦點在海運業目前所得稅申報與課徵是否確有亟需改革之處，或為簡化稅務行政之目的，考慮實施噸位稅與否；而目前海運業者課稅似相關困擾，故噸位稅並沒有研究的價值。
......欲詳全文，請參考會計研究月刊286期第125頁
■ 張書瑋‧會計研究月刊編輯
行政院賦改會日前討論「實施噸位稅之研究」，決議通過我國實施噸位稅之建議，並授權財政部會商交通部就相關配套措施等實施細節再行研擬。其實，噸位稅（Tonnage Tax）並非新名詞，早自1996年起，歐洲一些國家為解決因國輪船隊流失，造成國家稅收減少等問題，而實施噸位稅；實施方式多按船舶淨噸位乘上每噸每日應稅利潤設算出公司的推定利潤，作為稅負課徵基礎；它是一種選擇性稅制，即提供海運業者（航商）航運相關業務收入之所得稅計算與課徵的另一替代方式，與現行營所稅課稅方式並行，由業者擇一適用；一般而言，一旦選擇採用噸位稅，於一定期限（通常為五至十年）內，即不得變更。依交通部日前提出推動噸位稅制之說明，我國實施噸位稅之效益在於，將可提高國輪歸籍、增加僱用國籍船員之誘因，並提供實習生名額對海事教育及海員之培養均有立即助益，另航商須在我國設立商業管理總部，將可望帶動金融、海運週邊產業發展及消費，促進就業機會與人才培育，振興海運業競爭力。然而，如果回溯到賦改會討論噸位稅制之初，不少學者則是傾向不實施，理由不乏有，稅制應考量全體產業的公平性，針對個別產業的租稅需求，宜回歸產業政策辦理；或按噸位推定利潤，並不考慮業者營運績效，且一旦選用可能無法適用盈餘互抵或其他優惠規定，不見得有減稅效果，亦可能造成稅務行政成本與輕稅簡政的稅改目標不符等。最後在考量國際間及鄰近國家（如印日韓）不少已相繼實施，並為解決我國一直以來權宜輪（註1）比例過高及相關經濟面考量，於是採納海運業者意見，噸位稅一案於是逆轉，拍板定案。
以租稅面考量，實施必要性學者仍存疑義 身為本研究之指導教授，台北大學財政系教授黃世鑫個人並不贊成現階段實施噸位稅，甚至直言噸位稅不可行。他指出，賦稅署的研究報告主要參酌交通部提供之有關噸位稅研究文獻（註2），惟該參考文獻內容雖十分詳盡，但主要是從各國噸位稅制度面切入，並以非租稅面，即探討海運實施噸位稅是否提升國籍輪登記數及增加總噸位數，改善海運業發展，為出發點；黃世鑫認為，稅改應以租稅或財政的立場，焦點在海運業目前所得稅申報與課徵是否確有亟需改革之處，或為簡化稅務行政之目的，考慮實施噸位稅與否；而目前海運業者課稅似相關困擾，故噸位稅並沒有研究的價值。
......欲詳全文，請參考會計研究月刊286期第125頁
會計研究發展基金會電子報第307
案例1 取得標案前之投入成本處理疑義。
Q：甲公司為一電腦系統整合服務業者，主要從事伺服器、工作站、高速網路設備及週邊設備之銷售與規劃整合、電腦軟體之銷售與開發、顧問諮詢與維護服務等業務。甲公司為取得客戶特定專案合約，即預先委託合作供應商為該專案進行軟硬體系統整合建置，並預付部分委外合約款項。
試問：甲公司於取得特定標案前，投入之委外軟硬體系統建置合約成本，經管理當局評估得標可能性極高，將該支出資本化，並認列為存貨項下之「遞延成本」，是否合理？
A：
甲公司尚未取得客戶之專案合約時，預先委託合作供應商為該專案進行軟硬體系統整合建置，而預付部分委外合約款項，因未來經濟效益具不確定性，故上述相關支出應於發生當期認列為費用。
案例2 鋼構業是否適用長期工程合約之會計處理疑義。
Q：
甲公司為一從事製作鋼鐵結構體及吊裝承攬之公司。該公司與客戶訂立之鋼鐵結構體承攬合約，合約內容係包含鋼鐵結構體製作及吊裝工程，其交易型態為分批製作、分批出貨及分批計價請款。雖然製作完成全部合約數量可能須逾一年之時間，但是每次出貨之型鋼從製作至吊裝工作卻只需約1至2個月即可完成。
試問：甲公司與客戶訂立之鋼鐵結構體承攬合約應於何時認列收入？
A：
甲公司與客戶訂立之鋼鐵結構體承攬合約，合約內容包含鋼鐵結構體製作及吊裝工程，由於鋼鐵製作及吊裝工程乃不可分之交易行為，故應於鋼鐵結構體吊裝完成後始認列收入，惟承攬合約若符合財務會計準則公報第十一號「長期工程合約之會計處理準則」第2段長期工程合約之定義，則當工程損益可合理估計時，應採用完工比例法。
案例3 控制能力判斷疑義。
Q：
公司之持股在年度中若發生增減變動，於判斷控制能力之考量上，是否僅以資產負債表日為認定時點？
A：
公司之持股若於年度中發生增減變動，依財務會計準則公報第七號「合併財務報表」第26段之規定，應於發生變動時即作是否具有控制能力之判斷，非僅限以資產負債表日為認定時點。
案例4 銷貨收入之認列疑義。
Q：
甲公司銷售自製客製化等自動化機器設備，係與客戶簽訂合約或取得客戶訂購單後生效。合約或訂購單之條款大部分包含簽約、交貨、完工、驗收四個階段。完工階段係指產品出貨予客戶後，依客戶要求組裝完成，並經反覆檢驗、試車及處理客戶尚未滿意之相關問題後，達到可生產使用階段，再由客戶簽發完工證明單。驗收階段係指客戶使用甲公司設備，並與其他公司提供之設備合併組裝為整套系統後，共同運作，至生產順暢狀態，客戶始同意支付尾款之階段。甲公司認列銷貨收入之時點為何？
A：
一、依本會(95)基秘字第272號函釋，甲公司銷售商品之收入應於符合財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理準則」第27段之規定，且於買方收到商品，完成安裝及驗收時，始得認列收入。存有客戶驗收條款（customer acceptance provisions）之情況下，該等條款通常被視為重大，且應以客戶之觀點來檢視，故除該驗收條款與一般之保固條款相同外，收入應於客戶已完全驗收接受或驗收條款已過期失效時認列。
二、問題所述，除甲公司可證明完工階段後所負之義務未超出一般合約保固條款外，應於達到客戶完全驗收接受時，方得認列收入。
案例5 出售不動產附買回權利之處理疑義。
Q：
甲公司與乙公司簽約，約定以每坪$375,000購買乙公司之不動產。現甲公司因其資金需求，擬於向乙公司購入不動產後，旋即以市價每坪$390,000出售予非關係人之丙公司。丙公司將於購入該不動產時同時出具承諾書，承諾給予甲公司一買回選擇權，使甲公司有權於不動產過戶後三年內，要求依原始買賣價格買回該不動產，且丙公司不得拒絕。
試問：
一、甲公司出售該不動產予丙公司時，適當之會計處理為何？相關處分利益是否應視為未實現，全數遞延至甲公司之買回選擇權失效後方認列為利益？
二、甲公司應如何認列所取得之買回選擇權？
A：
一、甲公司將不動產出售予丙公司後，仍有再買回該不動產之權利，故甲公司對該不動產仍持續參與。因此，甲公司於移轉該不動產時，應將該交易視為融資，並將交易所得價款認列為負債，不得除列該不動產或認列任何處分損益，亦無須認列該不動產之買回權。甲公司應持續提列該不動產之相關折舊費用，並應設算相關租金收入及利息費用。
二、甲公司嗣後若執行買回權買回該不動產，應視為負債之清償。甲公司若未買回該不動產，則應於買回權失效時除列該不動產及負債，並將二者之差額認列為處分損益。
案例6 員工分紅及董監酬勞會計處理。
Q：
員工分紅及董監酬勞之會計處理為何？
A：
一、員工分紅金額若非由企業本身之股票或其他權益商品價格決定時，應依下列規定處理：
(一)員工分紅不論係以現金給付或採發放股票之方式，其所產生之負債，係來自員工提供勞務而非與業主間之交易。因此，企業對員工分紅成本之認列，應視為費用，而非盈餘之分配。企業對員工分紅之預期成本，應於其具法律義務（或推定義務）且可合理估計該負債金額時，予以認列。
(二)基於前述之會計原理，員工分紅金額若非由企業本身之股票或其他權益商品價格決定時，其會計處理如下：
1.企業無裁量權（例如依盈餘8%提列）：
員工分紅金額若係依盈餘之固定比例提列者，企業應於員工提供勞務之會計期間依所訂定之固定百分比，估計員工分紅可能發放之金額，並認列為費用。至次年度股東會決議日若有變動，則依會計估計變動處理，列為次年度損益。
2.企業具裁量權（例如依盈餘之2%至10%提列）：
企業於員工提供勞務之會計期間必須依過去經驗就員工分紅可能發放之金額為最適當之估計，並認列為費用。於期後期間之董事會決議之發放金額有重大變動時，該變動應調整當年度（原認列員工分紅費用之年度）之費用。至次年度股東會決議日時，若金額仍有變動，則依會計估計變動處理，列為次年度損益。
二、有關董監酬勞之會計處理，亦比照員工分紅規定辦理。
三、企業於編製期中財務報表時，員工分紅及董監酬勞之會計處理，應比照財務會計準則公報第二十三號「期中財務報表之表達及揭露」第12段規定辦理。
Q：甲公司為一電腦系統整合服務業者，主要從事伺服器、工作站、高速網路設備及週邊設備之銷售與規劃整合、電腦軟體之銷售與開發、顧問諮詢與維護服務等業務。甲公司為取得客戶特定專案合約，即預先委託合作供應商為該專案進行軟硬體系統整合建置，並預付部分委外合約款項。
試問：甲公司於取得特定標案前，投入之委外軟硬體系統建置合約成本，經管理當局評估得標可能性極高，將該支出資本化，並認列為存貨項下之「遞延成本」，是否合理？
A：
甲公司尚未取得客戶之專案合約時，預先委託合作供應商為該專案進行軟硬體系統整合建置，而預付部分委外合約款項，因未來經濟效益具不確定性，故上述相關支出應於發生當期認列為費用。
案例2 鋼構業是否適用長期工程合約之會計處理疑義。
Q：
甲公司為一從事製作鋼鐵結構體及吊裝承攬之公司。該公司與客戶訂立之鋼鐵結構體承攬合約，合約內容係包含鋼鐵結構體製作及吊裝工程，其交易型態為分批製作、分批出貨及分批計價請款。雖然製作完成全部合約數量可能須逾一年之時間，但是每次出貨之型鋼從製作至吊裝工作卻只需約1至2個月即可完成。
試問：甲公司與客戶訂立之鋼鐵結構體承攬合約應於何時認列收入？
A：
甲公司與客戶訂立之鋼鐵結構體承攬合約，合約內容包含鋼鐵結構體製作及吊裝工程，由於鋼鐵製作及吊裝工程乃不可分之交易行為，故應於鋼鐵結構體吊裝完成後始認列收入，惟承攬合約若符合財務會計準則公報第十一號「長期工程合約之會計處理準則」第2段長期工程合約之定義，則當工程損益可合理估計時，應採用完工比例法。
案例3 控制能力判斷疑義。
Q：
公司之持股在年度中若發生增減變動，於判斷控制能力之考量上，是否僅以資產負債表日為認定時點？
A：
公司之持股若於年度中發生增減變動，依財務會計準則公報第七號「合併財務報表」第26段之規定，應於發生變動時即作是否具有控制能力之判斷，非僅限以資產負債表日為認定時點。
案例4 銷貨收入之認列疑義。
Q：
甲公司銷售自製客製化等自動化機器設備，係與客戶簽訂合約或取得客戶訂購單後生效。合約或訂購單之條款大部分包含簽約、交貨、完工、驗收四個階段。完工階段係指產品出貨予客戶後，依客戶要求組裝完成，並經反覆檢驗、試車及處理客戶尚未滿意之相關問題後，達到可生產使用階段，再由客戶簽發完工證明單。驗收階段係指客戶使用甲公司設備，並與其他公司提供之設備合併組裝為整套系統後，共同運作，至生產順暢狀態，客戶始同意支付尾款之階段。甲公司認列銷貨收入之時點為何？
A：
一、依本會(95)基秘字第272號函釋，甲公司銷售商品之收入應於符合財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理準則」第27段之規定，且於買方收到商品，完成安裝及驗收時，始得認列收入。存有客戶驗收條款（customer acceptance provisions）之情況下，該等條款通常被視為重大，且應以客戶之觀點來檢視，故除該驗收條款與一般之保固條款相同外，收入應於客戶已完全驗收接受或驗收條款已過期失效時認列。
二、問題所述，除甲公司可證明完工階段後所負之義務未超出一般合約保固條款外，應於達到客戶完全驗收接受時，方得認列收入。
案例5 出售不動產附買回權利之處理疑義。
Q：
甲公司與乙公司簽約，約定以每坪$375,000購買乙公司之不動產。現甲公司因其資金需求，擬於向乙公司購入不動產後，旋即以市價每坪$390,000出售予非關係人之丙公司。丙公司將於購入該不動產時同時出具承諾書，承諾給予甲公司一買回選擇權，使甲公司有權於不動產過戶後三年內，要求依原始買賣價格買回該不動產，且丙公司不得拒絕。
試問：
一、甲公司出售該不動產予丙公司時，適當之會計處理為何？相關處分利益是否應視為未實現，全數遞延至甲公司之買回選擇權失效後方認列為利益？
二、甲公司應如何認列所取得之買回選擇權？
A：
一、甲公司將不動產出售予丙公司後，仍有再買回該不動產之權利，故甲公司對該不動產仍持續參與。因此，甲公司於移轉該不動產時，應將該交易視為融資，並將交易所得價款認列為負債，不得除列該不動產或認列任何處分損益，亦無須認列該不動產之買回權。甲公司應持續提列該不動產之相關折舊費用，並應設算相關租金收入及利息費用。
二、甲公司嗣後若執行買回權買回該不動產，應視為負債之清償。甲公司若未買回該不動產，則應於買回權失效時除列該不動產及負債，並將二者之差額認列為處分損益。
案例6 員工分紅及董監酬勞會計處理。
Q：
員工分紅及董監酬勞之會計處理為何？
A：
一、員工分紅金額若非由企業本身之股票或其他權益商品價格決定時，應依下列規定處理：
(一)員工分紅不論係以現金給付或採發放股票之方式，其所產生之負債，係來自員工提供勞務而非與業主間之交易。因此，企業對員工分紅成本之認列，應視為費用，而非盈餘之分配。企業對員工分紅之預期成本，應於其具法律義務（或推定義務）且可合理估計該負債金額時，予以認列。
(二)基於前述之會計原理，員工分紅金額若非由企業本身之股票或其他權益商品價格決定時，其會計處理如下：
1.企業無裁量權（例如依盈餘8%提列）：
員工分紅金額若係依盈餘之固定比例提列者，企業應於員工提供勞務之會計期間依所訂定之固定百分比，估計員工分紅可能發放之金額，並認列為費用。至次年度股東會決議日若有變動，則依會計估計變動處理，列為次年度損益。
2.企業具裁量權（例如依盈餘之2%至10%提列）：
企業於員工提供勞務之會計期間必須依過去經驗就員工分紅可能發放之金額為最適當之估計，並認列為費用。於期後期間之董事會決議之發放金額有重大變動時，該變動應調整當年度（原認列員工分紅費用之年度）之費用。至次年度股東會決議日時，若金額仍有變動，則依會計估計變動處理，列為次年度損益。
二、有關董監酬勞之會計處理，亦比照員工分紅規定辦理。
三、企業於編製期中財務報表時，員工分紅及董監酬勞之會計處理，應比照財務會計準則公報第二十三號「期中財務報表之表達及揭露」第12段規定辦理。
2009年9月25日 星期五
2009/8/11財經要聞
ECFA產業報告出爐 總體影響為正
經濟部日前發表委由中華經濟研究院研究之「兩岸經濟合作架構協議（ECFA）之影響評估」報告。該報告結果顯示，兩岸簽署ECFA將促使台灣的實質GDP上升1.65～1.72％，總出口量上升4.87％～4.99％，總進口量上升6.95％～70.7％，社會福利增加77.1億～77.7億美元，貿易餘額增加17.6～17.8億美元，總生產值280.05億～288.84億美元，可望增加25.7～26.3萬的就業人數，並將促台灣在未來七年可能增加外人直接投資（FDI）流入規模達89億美元，提高台灣FDI排名。中經院表示，雖然總體影響為正，但對各產業的生產面影響有正有負，正面影響較大產業為化學塑膠橡膠業、機械業、紡織業、鋼鐵業、石油及煤製品業；另電機及電子產品業、其他運輸工具業、木材製品業，則可能致其生產減少。該報告建議，採取多步到位的ECFA仍是台灣目推動兩岸經貿往來制度化的最佳選項，另宜納入「早期收穫條款」，讓部分產業可提早享受調降關稅等優惠待遇。
非曆年制會計年度公司 99年度起適用20％稅率
為配合促進產業升級條例將於九十八年底落日，所得稅法修正條文業經總統公布，明定自九十九年度起，營利事業所得稅稅率由25％調降為20％。對於會計年度採曆年制之營利事業，自九十九年一月一日起即適用20％，並無問題；惟非採曆年制之營利事業，其會計年度則將有橫跨二年度之情形，是否仍按規定（七十四年舊釋令）依所跨時間比例，計算所得額與分別適用稅率，尚存疑義。財政部日前發布解釋令明定，採非曆年制會計年度之營利事業，應自其九十九會計年度起適用20％稅率，計算應納稅額；亦即以七月制為例，會計期間以自九十九年七月一日起所屬之年度，適用新稅率。
投資人保護新制 八月一日上路
行政院日前公告「證券投資人及期貨交易人保護法」部分條文修正案，自九十八年八月一日施行。證券期貨投資人保護新機制，包括：保護機構（投保中心）得有股東代表訴訟權及訴請法院裁判解任權、小額爭議事件擬制調處及調降保護機構團體訴訟相關費用負擔等。據此，主管機關金管會亦通過「證券投資人及期貨交易人保護機構管理規則」、「證券投資人及期貨交易人保護基金償付作業辦法」及「證券投資人及期貨交易人保護機構調處委員會組織及調處辦法」等法規修正案，並於同日實施；另小額證券投資或期貨交易爭議擬制調處之額度，則核定為新臺幣100萬元以下，以符合合理之投資或交易金額態樣。
證券投信投顧事業 將可經營信託業務
金管會日前預告「證券投資信託事業證券投資顧問事業經營全權委託投資業務管理辦法」及「證券投資顧問事業設置標準」部分條文修正草案，將於近日發布施行。未來投信投顧公司將得以信託方式經營全權委託投資業務，惟仍受證券投資信託及顧問法、信託法與信託業法等規範，並需符合資格條件、申請書件與程序、提存賠償準備金、設置專責部門、人員應符合信託人員及投顧人員資格等。另業經核准兼營期貨經理事業者，則將放寬其運用委託投資資產從事證券相關商品交易之比率。
經濟部日前發表委由中華經濟研究院研究之「兩岸經濟合作架構協議（ECFA）之影響評估」報告。該報告結果顯示，兩岸簽署ECFA將促使台灣的實質GDP上升1.65～1.72％，總出口量上升4.87％～4.99％，總進口量上升6.95％～70.7％，社會福利增加77.1億～77.7億美元，貿易餘額增加17.6～17.8億美元，總生產值280.05億～288.84億美元，可望增加25.7～26.3萬的就業人數，並將促台灣在未來七年可能增加外人直接投資（FDI）流入規模達89億美元，提高台灣FDI排名。中經院表示，雖然總體影響為正，但對各產業的生產面影響有正有負，正面影響較大產業為化學塑膠橡膠業、機械業、紡織業、鋼鐵業、石油及煤製品業；另電機及電子產品業、其他運輸工具業、木材製品業，則可能致其生產減少。該報告建議，採取多步到位的ECFA仍是台灣目推動兩岸經貿往來制度化的最佳選項，另宜納入「早期收穫條款」，讓部分產業可提早享受調降關稅等優惠待遇。
非曆年制會計年度公司 99年度起適用20％稅率
為配合促進產業升級條例將於九十八年底落日，所得稅法修正條文業經總統公布，明定自九十九年度起，營利事業所得稅稅率由25％調降為20％。對於會計年度採曆年制之營利事業，自九十九年一月一日起即適用20％，並無問題；惟非採曆年制之營利事業，其會計年度則將有橫跨二年度之情形，是否仍按規定（七十四年舊釋令）依所跨時間比例，計算所得額與分別適用稅率，尚存疑義。財政部日前發布解釋令明定，採非曆年制會計年度之營利事業，應自其九十九會計年度起適用20％稅率，計算應納稅額；亦即以七月制為例，會計期間以自九十九年七月一日起所屬之年度，適用新稅率。
投資人保護新制 八月一日上路
行政院日前公告「證券投資人及期貨交易人保護法」部分條文修正案，自九十八年八月一日施行。證券期貨投資人保護新機制，包括：保護機構（投保中心）得有股東代表訴訟權及訴請法院裁判解任權、小額爭議事件擬制調處及調降保護機構團體訴訟相關費用負擔等。據此，主管機關金管會亦通過「證券投資人及期貨交易人保護機構管理規則」、「證券投資人及期貨交易人保護基金償付作業辦法」及「證券投資人及期貨交易人保護機構調處委員會組織及調處辦法」等法規修正案，並於同日實施；另小額證券投資或期貨交易爭議擬制調處之額度，則核定為新臺幣100萬元以下，以符合合理之投資或交易金額態樣。
證券投信投顧事業 將可經營信託業務
金管會日前預告「證券投資信託事業證券投資顧問事業經營全權委託投資業務管理辦法」及「證券投資顧問事業設置標準」部分條文修正草案，將於近日發布施行。未來投信投顧公司將得以信託方式經營全權委託投資業務，惟仍受證券投資信託及顧問法、信託法與信託業法等規範，並需符合資格條件、申請書件與程序、提存賠償準備金、設置專責部門、人員應符合信託人員及投顧人員資格等。另業經核准兼營期貨經理事業者，則將放寬其運用委託投資資產從事證券相關商品交易之比率。
會計研究發展基金會電子報第306期
案例1 間接持有表決權股份疑義。
Q：
A公司採權益法評價之被投資公司-E公司為一上櫃公司，A公司直接持有E公司有表決權股份為40.85％，A公司另透過B、C二家子公司間接持有E公司有表決權股份7.99%。又A公司持股38.89％之F公司持有E公司6.05％之有表決權股份，而E公司亦持有F公司19.05%之有表決權股份。綜上所述，A公司對E公司及F公司是否具有控制能力？
A：
一、問題所述交叉持股之情況，若經判斷A公司對E公司具有控制能力，則A公司對F公司亦具有控制能力。A公司於判斷是否對E公司具有控制能力時，應計算A公司直接或間接透過子公司持有E公司有表決權之股份。A公司除對E公司直接持有40.85％之表決權外，尚包括透過對B公司及C公司兩家子公司之控制，而間接持有E公司7.99%之表決權，及其持股38.89％之F公司間接持有E公司6.05％之表決權，共計54.89％，除另有反證外，應視為A公司對E公司具有控制能力。
二、A公司於判斷是否對F公司具有控制能力時，其持有表決權股份之計算應為A公司對F公司之直接持有38.89％之表決權加上E公司對F公司間接持有19.05％之表決權，共計57.94％，除另有反證外，應視為A公司對F公司具有控制能力。
案例2 待出售非流動資產出售期間疑義。
Q：
非流動資產或處分群組分類為待出售非流動資產或待出售處分群組之期間有無限制？
A：非流動資產或處分群組若主要將以出售之方式而非透過持續使用回收其帳面價值，且符合財務會計準則公報第三十八號「待出售非流動資產及停業單位之會計處理準則」第21及22段之規定時，企業應將其分類為待出售非流動資產或待出售處分群組。同號公報第23段有關延遲至一年以上之規定，應依第9段規定判斷，第9段均要求延遲之因素於一年內可妥善解決，或者符合第22段一年內完成出售交易。故非流動資產或處分群組若依規定分類為待出售非流動資產或待出售處分群組者，應高度很有可能於一年內完成出售。若因第9段規定而延遲者，亦不得再超過ㄧ年，亦即非流動資產或處分群組分類為待出售非流動資產或待出售處分群組之期間總計不得超過兩年。
案例3 選擇權避險疑義。
Q：
一、甲公司持有乙公司普通股5,000股，並分類為備供出售金融資產，原始投資成本為每股$15。甲公司於97年12月1日支付權利金$1,000購入一乙公司普通股賣權，該賣權之持有人得於97年12月31日以每股$20賣出乙公司普通股2,000股。97年12月1日乙公司普通股之市價為每股$20。
二、甲公司將所購入賣權之內含價值部分指定為2,000股乙公司普通股之避險工具，以規避所投資乙公司普通股價格下跌之風險。此避險關係假設係符合財務會計準則公報第三十四號規定之所有條件，故可適用公平價值避險會計。97年12月31日，乙公司普通股之市價上漲為每股$23，甲公司並未執行賣權。
請問，甲公司於97年12月31日對於指定為被避險項目之乙公司普通股之會計處理為何？
A：
一、依財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」之規定，適用公平價值避險會計時，被避險項目因所規避之風險而產生之利益或損失，應調整被避險項目之帳面價值並立即認列為當期損益。
二、甲公司之避險策略若敘明避險範圍僅限於賣權內含價值受被規避風險影響之區間，則因其指定避險之範圍並不包括乙公司普通股價值上漲之情況，故於97年12月31日，甲公司仍應依備供出售金融資產之會計處理規定，將所持有乙公司普通股於 12月1日至12月31日間之公平價值增加金額$15,000，認列為股東權益調整項目。
三、甲公司若於相關避險文件中指明被規避風險係乙公司普通股價值變動之風險，由於當乙公司普通股價值上漲時，選擇權之內含價值並未同步下跌，故該避險並非高度有效，不得適用避險會計之規定。因此，甲公司仍應依備供出售金融資產之會計處理規定，將乙公司普通股之價值變動認列為股東權益調整項目。
Q：
A公司採權益法評價之被投資公司-E公司為一上櫃公司，A公司直接持有E公司有表決權股份為40.85％，A公司另透過B、C二家子公司間接持有E公司有表決權股份7.99%。又A公司持股38.89％之F公司持有E公司6.05％之有表決權股份，而E公司亦持有F公司19.05%之有表決權股份。綜上所述，A公司對E公司及F公司是否具有控制能力？
A：
一、問題所述交叉持股之情況，若經判斷A公司對E公司具有控制能力，則A公司對F公司亦具有控制能力。A公司於判斷是否對E公司具有控制能力時，應計算A公司直接或間接透過子公司持有E公司有表決權之股份。A公司除對E公司直接持有40.85％之表決權外，尚包括透過對B公司及C公司兩家子公司之控制，而間接持有E公司7.99%之表決權，及其持股38.89％之F公司間接持有E公司6.05％之表決權，共計54.89％，除另有反證外，應視為A公司對E公司具有控制能力。
二、A公司於判斷是否對F公司具有控制能力時，其持有表決權股份之計算應為A公司對F公司之直接持有38.89％之表決權加上E公司對F公司間接持有19.05％之表決權，共計57.94％，除另有反證外，應視為A公司對F公司具有控制能力。
案例2 待出售非流動資產出售期間疑義。
Q：
非流動資產或處分群組分類為待出售非流動資產或待出售處分群組之期間有無限制？
A：非流動資產或處分群組若主要將以出售之方式而非透過持續使用回收其帳面價值，且符合財務會計準則公報第三十八號「待出售非流動資產及停業單位之會計處理準則」第21及22段之規定時，企業應將其分類為待出售非流動資產或待出售處分群組。同號公報第23段有關延遲至一年以上之規定，應依第9段規定判斷，第9段均要求延遲之因素於一年內可妥善解決，或者符合第22段一年內完成出售交易。故非流動資產或處分群組若依規定分類為待出售非流動資產或待出售處分群組者，應高度很有可能於一年內完成出售。若因第9段規定而延遲者，亦不得再超過ㄧ年，亦即非流動資產或處分群組分類為待出售非流動資產或待出售處分群組之期間總計不得超過兩年。
案例3 選擇權避險疑義。
Q：
一、甲公司持有乙公司普通股5,000股，並分類為備供出售金融資產，原始投資成本為每股$15。甲公司於97年12月1日支付權利金$1,000購入一乙公司普通股賣權，該賣權之持有人得於97年12月31日以每股$20賣出乙公司普通股2,000股。97年12月1日乙公司普通股之市價為每股$20。
二、甲公司將所購入賣權之內含價值部分指定為2,000股乙公司普通股之避險工具，以規避所投資乙公司普通股價格下跌之風險。此避險關係假設係符合財務會計準則公報第三十四號規定之所有條件，故可適用公平價值避險會計。97年12月31日，乙公司普通股之市價上漲為每股$23，甲公司並未執行賣權。
請問，甲公司於97年12月31日對於指定為被避險項目之乙公司普通股之會計處理為何？
A：
一、依財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」之規定，適用公平價值避險會計時，被避險項目因所規避之風險而產生之利益或損失，應調整被避險項目之帳面價值並立即認列為當期損益。
二、甲公司之避險策略若敘明避險範圍僅限於賣權內含價值受被規避風險影響之區間，則因其指定避險之範圍並不包括乙公司普通股價值上漲之情況，故於97年12月31日，甲公司仍應依備供出售金融資產之會計處理規定，將所持有乙公司普通股於 12月1日至12月31日間之公平價值增加金額$15,000，認列為股東權益調整項目。
三、甲公司若於相關避險文件中指明被規避風險係乙公司普通股價值變動之風險，由於當乙公司普通股價值上漲時，選擇權之內含價值並未同步下跌，故該避險並非高度有效，不得適用避險會計之規定。因此，甲公司仍應依備供出售金融資產之會計處理規定，將乙公司普通股之價值變動認列為股東權益調整項目。
2009/8/1財經要聞
賦改會通過投資保單課稅 仍有爭議
行政院賦改會日前決議通過，投資型保單之投資收益部分將以要保人為課稅主體，依所得類別分別徵免所得稅，保險部分則不課徵所得稅；另符合適格標準之保單，免課遺產稅，不符合適格標準者應課徵遺產稅；將從新簽訂保單始適用，不溯及既往。財政部回應表示，投資型保單投資部分，課稅應與一般投資無異，且現行保單之投資標的多為基金，通常亦為免稅或分離課稅所得，再者，不符合適格標準之保險雖將課徵遺產稅，惟遺產稅免稅額已提高，稅率亦調降為10％，遺產稅案件課稅比例僅約2.36％，對保戶之影響有限。金管會則認為投資型保單仍屬人身保險契約範疇，其具補充社會安全制度不足之功能，與一般投資性質有別，亦有遺贈稅衡平性之問題，且不符保險稅制與國際接軌之原則，對其課稅除了提高作業成本，對實質稅收則有限，應維持現行稅法規定，或修正法律解決，不宜逕行發布解釋函令處理。
行政院賦改會日前決議通過，投資型保單之投資收益部分將以要保人為課稅主體，依所得類別分別徵免所得稅，保險部分則不課徵所得稅；另符合適格標準之保單，免課遺產稅，不符合適格標準者應課徵遺產稅；將從新簽訂保單始適用，不溯及既往。財政部回應表示，投資型保單投資部分，課稅應與一般投資無異，且現行保單之投資標的多為基金，通常亦為免稅或分離課稅所得，再者，不符合適格標準之保險雖將課徵遺產稅，惟遺產稅免稅額已提高，稅率亦調降為10％，遺產稅案件課稅比例僅約2.36％，對保戶之影響有限。金管會則認為投資型保單仍屬人身保險契約範疇，其具補充社會安全制度不足之功能，與一般投資性質有別，亦有遺贈稅衡平性之問題，且不符保險稅制與國際接軌之原則，對其課稅除了提高作業成本，對實質稅收則有限，應維持現行稅法規定，或修正法律解決，不宜逕行發布解釋函令處理。
透過閱讀，累積人生的厚度~專訪新光金融控股股份有限公司風控長 儲蓉
專業是職場必備，但人生還必須累積其他內涵增強自我的厚度，生命才會充滿驚奇，生活也會更加愉快。
■ 張書瑋．會計研究月刊編輯
今年六月溫布敦網球賽，費德勒對上羅迪克的男單決賽，纏鬥五盤、近五小時，最後費德勒摘下冠軍，重登球王寶座，更成為拿下十五個大滿貫冠軍史上第一人，這是全球網球迷絕不容錯過的一場精采絕倫的賽事，而新光金融風控長儲蓉正是球迷之一，隨著現場時況轉播而情緒激昂。儲蓉就說，加深專業是職場必備，但除此之外，人生還必須累積其他內涵增強自我的厚度，生命才會充滿驚奇，生活也會更加愉快。因此，不只閱讀是她的興趣，她同樣喜好運動、熱中於觀看各種體育賽事、欣賞電影等等，像這樣專注球賽的場景時常點綴著她的休閒生活。
獨愛歷史，願在時間長河中確立自我提到閱讀，休閒時儲蓉最喜歡看歷史小說，她甚至說自己若沒有走進金融領域，一定會走向歷史這條路發展，足見她對歷史的熱情。或許是求學時代，上歷史課，老師在講授正史並穿插敘說一些稗官野史，讓她眼睛為之一亮，開啟對歷史的嚮往；所以，直到現在歷史仍被儲蓉視為永恆的興趣，等將來退休後，還可能再朝歷史多加涉獵。為何獨愛歷史，儲蓉認為每部歷史小說，相當於將不同時空下人世間的史實重演一遍，故事情節交錯著當時人事物、政經環境與社會文化等時世背景，投影至閱讀者的眼簾，如用心去著墨與體會箇中道理，不但可以強化自己的價值觀、做人處事的方式、堅守該有的堅持，也能協助自己在作決策時，擁有信念。她最常閱讀歷史名家高陽與二月河所撰寫的小說，如《康熙大帝》、《雍正皇帝》、《乾隆皇帝》、《胡雪巖》等；當然看帝王之道或商場故事，固然恢宏與傳奇，引人入勝，不過儲蓉認為小市民的故事，也有趣味與動人的一面，有時別有一番感受。而書中人物給予她的體會在於，只要走自己喜歡的道路，並專注將擅長的事情做好，就算是倒茶、掃地的小人物，自在扮演好自己的角色，無庸去管別人的看法，就能獲得尊敬；反倒是處高位者，未盡到本份，甚至因為貪婪而為惡行惡狀，而失去他人的尊祟。
......欲詳全文，請參考會計研究月刊286期第82頁
■ 張書瑋．會計研究月刊編輯
今年六月溫布敦網球賽，費德勒對上羅迪克的男單決賽，纏鬥五盤、近五小時，最後費德勒摘下冠軍，重登球王寶座，更成為拿下十五個大滿貫冠軍史上第一人，這是全球網球迷絕不容錯過的一場精采絕倫的賽事，而新光金融風控長儲蓉正是球迷之一，隨著現場時況轉播而情緒激昂。儲蓉就說，加深專業是職場必備，但除此之外，人生還必須累積其他內涵增強自我的厚度，生命才會充滿驚奇，生活也會更加愉快。因此，不只閱讀是她的興趣，她同樣喜好運動、熱中於觀看各種體育賽事、欣賞電影等等，像這樣專注球賽的場景時常點綴著她的休閒生活。
獨愛歷史，願在時間長河中確立自我提到閱讀，休閒時儲蓉最喜歡看歷史小說，她甚至說自己若沒有走進金融領域，一定會走向歷史這條路發展，足見她對歷史的熱情。或許是求學時代，上歷史課，老師在講授正史並穿插敘說一些稗官野史，讓她眼睛為之一亮，開啟對歷史的嚮往；所以，直到現在歷史仍被儲蓉視為永恆的興趣，等將來退休後，還可能再朝歷史多加涉獵。為何獨愛歷史，儲蓉認為每部歷史小說，相當於將不同時空下人世間的史實重演一遍，故事情節交錯著當時人事物、政經環境與社會文化等時世背景，投影至閱讀者的眼簾，如用心去著墨與體會箇中道理，不但可以強化自己的價值觀、做人處事的方式、堅守該有的堅持，也能協助自己在作決策時，擁有信念。她最常閱讀歷史名家高陽與二月河所撰寫的小說，如《康熙大帝》、《雍正皇帝》、《乾隆皇帝》、《胡雪巖》等；當然看帝王之道或商場故事，固然恢宏與傳奇，引人入勝，不過儲蓉認為小市民的故事，也有趣味與動人的一面，有時別有一番感受。而書中人物給予她的體會在於，只要走自己喜歡的道路，並專注將擅長的事情做好，就算是倒茶、掃地的小人物，自在扮演好自己的角色，無庸去管別人的看法，就能獲得尊敬；反倒是處高位者，未盡到本份，甚至因為貪婪而為惡行惡狀，而失去他人的尊祟。
......欲詳全文，請參考會計研究月刊286期第82頁
會計研究發展基金會電子報第305期
案例1 企業發行轉換公司債之分類疑義。
Q：
財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」（95年1月1日起生效適用）適用前或後，企業發行具賣回權之轉換公司債，若依合約之規定，債券持有人得於一年內行使賣回權，要求按發行面額加計一定利息買回該公司債，則此轉換公司債於財務報表中應如何分類（流動或非流動）？
A：
一、企業於95年1月1日前發行具賣回權之轉換公司債，若債券持有人得於一年內行使賣回權，要求按發行面額加計一定利息買回該公司債，該性質符合財務會計準則公報第一號「財務會計觀念架構及財務報表之編製」第73段(4)企業不能無條件延期至資產負債表日後逾十二個月清償之規定，亦即企業對於該公司債之清償是否能延到十二個月後，並無裁決權，故應列為流動負債。該應付公司債於財務報表中應先分類為流動負債，俟賣回權行使期間結束後，若符合長期負債之定義，再改分類為長期負債。
二、企業所發行具賣回權之轉換公司債，若係於95年1月1日後發行者，其主債務商品與嵌入式衍生性商品依財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」之規定，不論係於財務報表中合併表達，或係予以分離表達，均須依前述規定，作適當之分類。
案例2 交易目的金融資產供作擔保之分類疑義。
Q：
供作債務擔保、質押或存出保證金之交易目的金融資產，可否繼續分類為交易目的金融資產？
A：
交易目的金融資產若供作債務擔保、質押或存出保證金時，仍應繼續分類為交易目的金融資產，並依財務會計準則公報第三十六號「金融商品之表達與揭露」之規定揭露相關資訊。
案例3 機器設備售後租回及附買回權會計處理疑義。
Q：
甲公司與乙公司簽訂有關整廠生產設備售後租回之合約，交易條件如下：
1.出售價款：70億元。
2.出售設備帳面價值：30億元。
3.租賃期間：2年。
4.租金：每期1.7億元，按24期支付。
5.租期屆滿租賃物所有權為乙公司。
6.甲公司於租期屆滿時有下列之選擇權：
(1)續租權：甲公司於租約期滿後可以選擇續租。租賃契約未明訂續租租金金額，惟約定得以雙方同意之租金及條件繼續承租全部或部分機台。
(2)購買權：甲公司可以選擇自行或由其指定之第三人買回全部或部分原出售予乙公司之機台。
(3)資產交換權：甲公司應於租約期滿時返還租賃物予乙公司。惟甲公司於徵得乙公司同意下，得以其他機台替代返還。
試問：甲公司是否應依售後租回之會計處理？
A：
甲公司與乙公司所簽訂售後租回之合約，於租期屆滿時，因甲公司得選擇自行或由其指定之第三人買回全部或部分原出售予乙公司之機台，導致該資產之風險與報酬尚未完全移轉至買方，故於前述持續參與之情況仍存在時，賣方之出售交易尚未完成，不應採售後租回方式，而應認列適當之負債及利息費用。
案例4 企業合併採購買法取得之顧客關係處理疑義。
Q：甲公司為資本密集之高科技企業，為因應產品市場之快速成長，而能更快速擴充其產能及市場佔有率，故於98年度以發行股票之方式合併其同業乙公司以取得其現有產能及現有顧客，合併後甲公司為存續公司。請問甲公司透過合併而取得之顧客關係可否列為無形資產？
A：
問題所述甲公司購併乙公司，取得乙公司現有顧客，若乙公司已與顧客簽約，則視為該顧客關係來自於契約權利，若乙公司並未與該顧客簽約，則該顧客關係因缺乏法定權利之保護，此時該顧客關係不得從商譽中分離而單獨認列為無形資產。惟若乙公司基於過去經驗，與該顧客有簽訂契約之慣例者並將於未來簽約，雖於合併日當天尚未簽約，其得視為有合約之顧客關係，於該顧客關係之公平價值能可靠衡量時，應與商譽分離而單獨認列。
案例5 附轉換權參加非累積特別股之本金、股利、轉換權及贖回權於財務報表表達疑義。
Q：
甲公司於98年發行「附轉換權參加非累積」之丁種特別股，主要發行條件如下：
一、每屆會計年度決算如有盈餘，於依法完納一切稅捐及依財務會計準則調整後，應先彌補以往年度虧損。如尚有餘額，應依甲公司章程規定提列法定盈餘公積及依法令規定提列特別盈餘公積；再就其餘數儘先發放乙種特別股及丙種特別股當年度應分派及以前年度累積未分派之股利；次就其餘數再儘先發放丁種特別股當年度應分派之股利。
二、丁種特別股股利以年率百分之六點五，按發行價格計算。每年以現金一次發放。於每年股東常會承認會計表冊後，由董事會訂定丁種特別股分派股利除權基準日，據以給付上年度應發放之股利。
三、年度決算無盈餘或盈餘不足分派丁種特別股股利時，其未分派或分派不足額之股利，不累積於以後有盈餘年度補足。
四、丁種特別股除依定額股利率領取股利外，得經董事會決議，於乙種特別股及丙種特別股各依其股利率分派股利，及普通股先比照丁種特別股等額分派其股利後，如尚有餘數，另以二股丁種特別股折算為相當一股普通股之比例，再參加普通股關於盈餘之分派；但不得參加關於資本公積為撥充資本之分派。
五、丁種特別股股東得自發行日於屆滿三年之次日起，以一股丁種特別股轉換一股普通股。自發行日於屆滿十年之次日起，本公司得隨時按實際發行價格，以盈餘或發行新股所得股款收回全部或部分仍發行在外之丁種特別股。
六、發行日屆滿十年後丁種特別股若未經贖回或轉換普通股，其股利率應提高至年率百分之七點五。
試問：上述附轉換權參加非累積特別股之本金、股利、轉換權及贖回權於財務報表之表達方式為何？
A：
甲公司之丁種特別股自發行日屆滿十年後，若未經贖回或轉換為普通股，應提高至年率百分之七點五。由於特別股之本金無到期日，故該公司於發行時所取得之對價，即屬其合約之股利、轉換權及贖回權三項組成要素於發行當時之公平價值，該股利、轉換權及贖回權於發行公司財務報表之表達方式如下：
一、股利：
因甲公司在會計年度決算，盈餘足以分派丁種特別股時，即必須交付股利，故該股利屬不能無條件避免交付現金或其他金融資產之合約義務，其合約義務之產生不受該公司及持有人之控制，應分類為金融負債。
二、轉換權：
該丁種特別股之持有人，自發行日於屆滿三年之次日起，得以一股丁種特別股向發行人要求轉換一股普通股，符合財務會計準則公報第三十六號「金融商品之表達與揭露」第13段分類為權益之條件，故應列為權益。
三、贖回權：
由於丁種特別股之股利屬金融負債，因此公司得按實際發行價格收回發行在外之丁種特別股的贖回權，屬嵌入於主債務商品之買權，為衍生性金融資產。甲公司嵌入於丁種特別股之贖回權，其執行價格為實際發行價格。依財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」第22段(7)之規定，買權、賣權、或提前還款之選擇權嵌入於主債務商品，其與主債務商品並非緊密關聯，除非選擇權之執行價格幾乎等於債務商品於每一執行日之攤銷後成本。對於發行嵌入買、賣權之可轉換債務商品而言，宜於區分權益要素前評估買、賣權是否與主債務商品相關。故甲公司發行之丁種特別股，應於區分前述轉換權權益要素前評估該贖回權是否與主債務商品緊密關聯。若於尚未區分出贖回權之情況下，丁種特別股之發行價格即等於丁種特別股每一執行日之攤銷後成本，符合選擇權之執行價格幾乎等於債務商品於每一執行日之攤銷後成本之規定，則無須與主契約分別認列。
案例6 取得商標暨經營權會計處理疑義。
Q：
一、乙公司主要從事A品牌產品之產銷，95年中乙公司將A品牌產品獨家「經銷權」授予甲公司（主要從事品牌及產品代理事業），惟並未收取任何代價，另截至96年底甲公司有預付乙公司貨款2億元及代墊款3.95億元。
二、乙公司因財務狀況不佳，將其土地及其A品牌「商標」設定第一順位質權予丙公司。甲公司為取得A品牌商標之完整權利，於96年底開立遠期應付分期票據6.05億元予丙公司，以取得丙公司與對乙公司A品牌商標第一順位質權及其他債權。
三、97年度甲公司經由取得質權之方式，已完成商標授權使用之登記程序，又為能擁有完整之商標專用權及經營權，甲公司擬藉由強制執行程序以拍賣取得A品牌商標。
四、98年初甲公司透過法院拍賣程序，以放棄對乙公司之債權1.5億元承受A品牌商標專用權，並於智慧財產局完成移轉程序。
試問：甲公司得否將因預付貨款、代墊款及為取得A品牌第一順位質權之支出共12億元，作為取得「商標暨經營權」之入帳成本？
A：
一、 依財務會計準則公報第三十七號「無形資產之會計處理準則」第20段規定，單獨取得之無形資產，其成本通常能可靠衡量。例如，以現金或其他貨幣性資產作為對價時，其成本能可靠衡量。同號公報第21段規定，單獨取得無形資產之成本包括下列各項：
1.購買價格，包含相關稅捐。
2.為使該資產達可供使用狀態前之可直接歸屬成本。
依(95)基秘字第261號函釋之規定，甲公司透過法院拍賣程序，以債權1.5億元承受A品牌之商標專用權，應以該放棄之1.5億元債權作為支付對價。另外，甲公司為代乙公司償付丙公司及丁個人之款項6.05億元，已依其經濟實質判斷並不符合第21段之規定，而列為甲公司之長期應收款時，不應於嗣後予以轉列為無形資產。
二、 甲公司於認列「商標」之無形資產時，應依前述之規定處理，並應依財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」之規定，決定無形資產是否減損。前述6.05億元，應與因預付貨款2億元及代墊款3.95億元所轉列之長期應收款合計並扣除1.5億元後之10.5億元，列為甲公司之長期應收款。甲公司於評估該長期應收款之可回收金額時，應依為保全該債權所簽署之法律契約，考量經濟實質上之可回收金額，以評估適當之備抵呆帳。
Q：
財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」（95年1月1日起生效適用）適用前或後，企業發行具賣回權之轉換公司債，若依合約之規定，債券持有人得於一年內行使賣回權，要求按發行面額加計一定利息買回該公司債，則此轉換公司債於財務報表中應如何分類（流動或非流動）？
A：
一、企業於95年1月1日前發行具賣回權之轉換公司債，若債券持有人得於一年內行使賣回權，要求按發行面額加計一定利息買回該公司債，該性質符合財務會計準則公報第一號「財務會計觀念架構及財務報表之編製」第73段(4)企業不能無條件延期至資產負債表日後逾十二個月清償之規定，亦即企業對於該公司債之清償是否能延到十二個月後，並無裁決權，故應列為流動負債。該應付公司債於財務報表中應先分類為流動負債，俟賣回權行使期間結束後，若符合長期負債之定義，再改分類為長期負債。
二、企業所發行具賣回權之轉換公司債，若係於95年1月1日後發行者，其主債務商品與嵌入式衍生性商品依財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」之規定，不論係於財務報表中合併表達，或係予以分離表達，均須依前述規定，作適當之分類。
案例2 交易目的金融資產供作擔保之分類疑義。
Q：
供作債務擔保、質押或存出保證金之交易目的金融資產，可否繼續分類為交易目的金融資產？
A：
交易目的金融資產若供作債務擔保、質押或存出保證金時，仍應繼續分類為交易目的金融資產，並依財務會計準則公報第三十六號「金融商品之表達與揭露」之規定揭露相關資訊。
案例3 機器設備售後租回及附買回權會計處理疑義。
Q：
甲公司與乙公司簽訂有關整廠生產設備售後租回之合約，交易條件如下：
1.出售價款：70億元。
2.出售設備帳面價值：30億元。
3.租賃期間：2年。
4.租金：每期1.7億元，按24期支付。
5.租期屆滿租賃物所有權為乙公司。
6.甲公司於租期屆滿時有下列之選擇權：
(1)續租權：甲公司於租約期滿後可以選擇續租。租賃契約未明訂續租租金金額，惟約定得以雙方同意之租金及條件繼續承租全部或部分機台。
(2)購買權：甲公司可以選擇自行或由其指定之第三人買回全部或部分原出售予乙公司之機台。
(3)資產交換權：甲公司應於租約期滿時返還租賃物予乙公司。惟甲公司於徵得乙公司同意下，得以其他機台替代返還。
試問：甲公司是否應依售後租回之會計處理？
A：
甲公司與乙公司所簽訂售後租回之合約，於租期屆滿時，因甲公司得選擇自行或由其指定之第三人買回全部或部分原出售予乙公司之機台，導致該資產之風險與報酬尚未完全移轉至買方，故於前述持續參與之情況仍存在時，賣方之出售交易尚未完成，不應採售後租回方式，而應認列適當之負債及利息費用。
案例4 企業合併採購買法取得之顧客關係處理疑義。
Q：甲公司為資本密集之高科技企業，為因應產品市場之快速成長，而能更快速擴充其產能及市場佔有率，故於98年度以發行股票之方式合併其同業乙公司以取得其現有產能及現有顧客，合併後甲公司為存續公司。請問甲公司透過合併而取得之顧客關係可否列為無形資產？
A：
問題所述甲公司購併乙公司，取得乙公司現有顧客，若乙公司已與顧客簽約，則視為該顧客關係來自於契約權利，若乙公司並未與該顧客簽約，則該顧客關係因缺乏法定權利之保護，此時該顧客關係不得從商譽中分離而單獨認列為無形資產。惟若乙公司基於過去經驗，與該顧客有簽訂契約之慣例者並將於未來簽約，雖於合併日當天尚未簽約，其得視為有合約之顧客關係，於該顧客關係之公平價值能可靠衡量時，應與商譽分離而單獨認列。
案例5 附轉換權參加非累積特別股之本金、股利、轉換權及贖回權於財務報表表達疑義。
Q：
甲公司於98年發行「附轉換權參加非累積」之丁種特別股，主要發行條件如下：
一、每屆會計年度決算如有盈餘，於依法完納一切稅捐及依財務會計準則調整後，應先彌補以往年度虧損。如尚有餘額，應依甲公司章程規定提列法定盈餘公積及依法令規定提列特別盈餘公積；再就其餘數儘先發放乙種特別股及丙種特別股當年度應分派及以前年度累積未分派之股利；次就其餘數再儘先發放丁種特別股當年度應分派之股利。
二、丁種特別股股利以年率百分之六點五，按發行價格計算。每年以現金一次發放。於每年股東常會承認會計表冊後，由董事會訂定丁種特別股分派股利除權基準日，據以給付上年度應發放之股利。
三、年度決算無盈餘或盈餘不足分派丁種特別股股利時，其未分派或分派不足額之股利，不累積於以後有盈餘年度補足。
四、丁種特別股除依定額股利率領取股利外，得經董事會決議，於乙種特別股及丙種特別股各依其股利率分派股利，及普通股先比照丁種特別股等額分派其股利後，如尚有餘數，另以二股丁種特別股折算為相當一股普通股之比例，再參加普通股關於盈餘之分派；但不得參加關於資本公積為撥充資本之分派。
五、丁種特別股股東得自發行日於屆滿三年之次日起，以一股丁種特別股轉換一股普通股。自發行日於屆滿十年之次日起，本公司得隨時按實際發行價格，以盈餘或發行新股所得股款收回全部或部分仍發行在外之丁種特別股。
六、發行日屆滿十年後丁種特別股若未經贖回或轉換普通股，其股利率應提高至年率百分之七點五。
試問：上述附轉換權參加非累積特別股之本金、股利、轉換權及贖回權於財務報表之表達方式為何？
A：
甲公司之丁種特別股自發行日屆滿十年後，若未經贖回或轉換為普通股，應提高至年率百分之七點五。由於特別股之本金無到期日，故該公司於發行時所取得之對價，即屬其合約之股利、轉換權及贖回權三項組成要素於發行當時之公平價值，該股利、轉換權及贖回權於發行公司財務報表之表達方式如下：
一、股利：
因甲公司在會計年度決算，盈餘足以分派丁種特別股時，即必須交付股利，故該股利屬不能無條件避免交付現金或其他金融資產之合約義務，其合約義務之產生不受該公司及持有人之控制，應分類為金融負債。
二、轉換權：
該丁種特別股之持有人，自發行日於屆滿三年之次日起，得以一股丁種特別股向發行人要求轉換一股普通股，符合財務會計準則公報第三十六號「金融商品之表達與揭露」第13段分類為權益之條件，故應列為權益。
三、贖回權：
由於丁種特別股之股利屬金融負債，因此公司得按實際發行價格收回發行在外之丁種特別股的贖回權，屬嵌入於主債務商品之買權，為衍生性金融資產。甲公司嵌入於丁種特別股之贖回權，其執行價格為實際發行價格。依財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」第22段(7)之規定，買權、賣權、或提前還款之選擇權嵌入於主債務商品，其與主債務商品並非緊密關聯，除非選擇權之執行價格幾乎等於債務商品於每一執行日之攤銷後成本。對於發行嵌入買、賣權之可轉換債務商品而言，宜於區分權益要素前評估買、賣權是否與主債務商品相關。故甲公司發行之丁種特別股，應於區分前述轉換權權益要素前評估該贖回權是否與主債務商品緊密關聯。若於尚未區分出贖回權之情況下，丁種特別股之發行價格即等於丁種特別股每一執行日之攤銷後成本，符合選擇權之執行價格幾乎等於債務商品於每一執行日之攤銷後成本之規定，則無須與主契約分別認列。
案例6 取得商標暨經營權會計處理疑義。
Q：
一、乙公司主要從事A品牌產品之產銷，95年中乙公司將A品牌產品獨家「經銷權」授予甲公司（主要從事品牌及產品代理事業），惟並未收取任何代價，另截至96年底甲公司有預付乙公司貨款2億元及代墊款3.95億元。
二、乙公司因財務狀況不佳，將其土地及其A品牌「商標」設定第一順位質權予丙公司。甲公司為取得A品牌商標之完整權利，於96年底開立遠期應付分期票據6.05億元予丙公司，以取得丙公司與對乙公司A品牌商標第一順位質權及其他債權。
三、97年度甲公司經由取得質權之方式，已完成商標授權使用之登記程序，又為能擁有完整之商標專用權及經營權，甲公司擬藉由強制執行程序以拍賣取得A品牌商標。
四、98年初甲公司透過法院拍賣程序，以放棄對乙公司之債權1.5億元承受A品牌商標專用權，並於智慧財產局完成移轉程序。
試問：甲公司得否將因預付貨款、代墊款及為取得A品牌第一順位質權之支出共12億元，作為取得「商標暨經營權」之入帳成本？
A：
一、 依財務會計準則公報第三十七號「無形資產之會計處理準則」第20段規定，單獨取得之無形資產，其成本通常能可靠衡量。例如，以現金或其他貨幣性資產作為對價時，其成本能可靠衡量。同號公報第21段規定，單獨取得無形資產之成本包括下列各項：
1.購買價格，包含相關稅捐。
2.為使該資產達可供使用狀態前之可直接歸屬成本。
依(95)基秘字第261號函釋之規定，甲公司透過法院拍賣程序，以債權1.5億元承受A品牌之商標專用權，應以該放棄之1.5億元債權作為支付對價。另外，甲公司為代乙公司償付丙公司及丁個人之款項6.05億元，已依其經濟實質判斷並不符合第21段之規定，而列為甲公司之長期應收款時，不應於嗣後予以轉列為無形資產。
二、 甲公司於認列「商標」之無形資產時，應依前述之規定處理，並應依財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」之規定，決定無形資產是否減損。前述6.05億元，應與因預付貨款2億元及代墊款3.95億元所轉列之長期應收款合計並扣除1.5億元後之10.5億元，列為甲公司之長期應收款。甲公司於評估該長期應收款之可回收金額時，應依為保全該債權所簽署之法律契約，考量經濟實質上之可回收金額，以評估適當之備抵呆帳。
IAS 1－財務報表之表達
台灣即將在2013年採用IFRS編製財務報表，而財務報表的架構與組成方式，需依照IAS 1的規定所編。本文介紹了IAS 1的內容，並與現行台灣的規定進行比較。■作者：李宜樺‧資誠會計師事務所全球資本市場組會計師
■作者：林佳鴻‧資誠會計師事務所協理
在台灣2013年全面採用國際會計準則（International Financial Reporting Standards，IFRS）時，有一些國際會計準則公報是一定會影響所有台灣企業的，比如說IFRS 1「首次採用IFRS」，IAS 12「所得稅」及IAS 33「每股盈餘」等。IAS 1「財務報表之表達」也是其中之一。當企業第一次聽到要全面採用國際會計準則時，一定會問的幾個問題中，通常也都會有「國際會計準則財務報表到底的長相和台灣會計原則財務報表的長相到底有什麼不同？」IAS 1「財務報表之表達」就是一號規範國際會計準則財務報表「長相」的最基本原則，它呈現了國際會計準則財務報表的架構，而其他公報則是決定國際會計準則財務報表的內容。也因此，IAS 1，不管是對財務報表準備者或是對財務報表閱讀者而言，都是相當重要的一號公報。國際會計準則理事會（IASB）於2007年9月發布最新版本的IAS 1，並自2009年1月1日起開始生效實施，其主要內容，如同前段所述，係對財務報表目的、編製基礎以及主要報表及附註的最低揭露標準等等，做出定義與說明，而台灣公開發行以上公司財務報表之編製與表達，主要則是依據財務會計準則第一號公報「財務會計觀念架構及財務報表之編製」及「有價證券發行人財務報告編製準則」。本文將介紹IAS 1的重要規定，並探討其規定與台灣財務報表編製與表達之實務上的重大差異。財務報表編製基礎財務報表目的在於提供有用的資訊以供報表使用者做出經濟上的決策。IAS 1的發布正是希望能建立一套標準，透過制訂財務報表編製時應遵循之基礎以及對主要報表與附註表達的最低要求，以求當期與前期報表，或是企業之間所揭露的財務報表，都具有可比較性。即使IAS 1與台灣目前規定仍有差異，但財務報表編製的基礎則是放諸四海皆準。也就是如同會計從業人員所熟知，財務報表必須在繼續經營假設的前提下以權責基礎來編製。另外，每年至少編製一次財務報表、一致性原則之遵循、除非有例外規定否則資產負債或收入費用不得互抵等基本假設，IAS 1與目前現行規定都是一致的。
財務報表內容對於一套完整的財務報表應有之基本組成，國際會計準則的規定與台灣規定有些不同，如表一。台灣企業較陌生的是第一、第二及第六項。對於「財務狀況表」，國際會計準則並未強制企業使用此名稱，企業仍可以繼續稱此報表為「資產負債表」。「綜合損益表」則是在名稱上及概念上都與台灣「損益表」不同，惟企業亦可以選擇將全部綜合損益項目以單張「綜合損益表」來表達，或選擇以兩張報表表達，分別是「損益表」（僅有「當期損益」項目）及「綜合損益表」（包括當期損益項目總額以及「其他綜合損益」項目），在下面段落中將進一步說明。第六項是台灣目前所沒有的規定，主要原因在於IFRS基本上是一個需要全面追溯適用的會計準則，在採用新準則或會計原則變動或重分類時，除非另有規定，否則一律必須追溯並且重編以前年度報表，故不僅比較期間報表有所變動，最早比較期間之期初財務狀況表亦將不同，故亦必須將其納入財務報表中。台灣規定及實務則是在採用新準則或會計原則變動或重分類時，除非另有規定，否則一律自變動當期起推延適用，不重編以前年度報表則，故無此項要求。
......欲詳全文，請參考會計研究月刊286期第92頁
■作者：林佳鴻‧資誠會計師事務所協理
在台灣2013年全面採用國際會計準則（International Financial Reporting Standards，IFRS）時，有一些國際會計準則公報是一定會影響所有台灣企業的，比如說IFRS 1「首次採用IFRS」，IAS 12「所得稅」及IAS 33「每股盈餘」等。IAS 1「財務報表之表達」也是其中之一。當企業第一次聽到要全面採用國際會計準則時，一定會問的幾個問題中，通常也都會有「國際會計準則財務報表到底的長相和台灣會計原則財務報表的長相到底有什麼不同？」IAS 1「財務報表之表達」就是一號規範國際會計準則財務報表「長相」的最基本原則，它呈現了國際會計準則財務報表的架構，而其他公報則是決定國際會計準則財務報表的內容。也因此，IAS 1，不管是對財務報表準備者或是對財務報表閱讀者而言，都是相當重要的一號公報。國際會計準則理事會（IASB）於2007年9月發布最新版本的IAS 1，並自2009年1月1日起開始生效實施，其主要內容，如同前段所述，係對財務報表目的、編製基礎以及主要報表及附註的最低揭露標準等等，做出定義與說明，而台灣公開發行以上公司財務報表之編製與表達，主要則是依據財務會計準則第一號公報「財務會計觀念架構及財務報表之編製」及「有價證券發行人財務報告編製準則」。本文將介紹IAS 1的重要規定，並探討其規定與台灣財務報表編製與表達之實務上的重大差異。財務報表編製基礎財務報表目的在於提供有用的資訊以供報表使用者做出經濟上的決策。IAS 1的發布正是希望能建立一套標準，透過制訂財務報表編製時應遵循之基礎以及對主要報表與附註表達的最低要求，以求當期與前期報表，或是企業之間所揭露的財務報表，都具有可比較性。即使IAS 1與台灣目前規定仍有差異，但財務報表編製的基礎則是放諸四海皆準。也就是如同會計從業人員所熟知，財務報表必須在繼續經營假設的前提下以權責基礎來編製。另外，每年至少編製一次財務報表、一致性原則之遵循、除非有例外規定否則資產負債或收入費用不得互抵等基本假設，IAS 1與目前現行規定都是一致的。
財務報表內容對於一套完整的財務報表應有之基本組成，國際會計準則的規定與台灣規定有些不同，如表一。台灣企業較陌生的是第一、第二及第六項。對於「財務狀況表」，國際會計準則並未強制企業使用此名稱，企業仍可以繼續稱此報表為「資產負債表」。「綜合損益表」則是在名稱上及概念上都與台灣「損益表」不同，惟企業亦可以選擇將全部綜合損益項目以單張「綜合損益表」來表達，或選擇以兩張報表表達，分別是「損益表」（僅有「當期損益」項目）及「綜合損益表」（包括當期損益項目總額以及「其他綜合損益」項目），在下面段落中將進一步說明。第六項是台灣目前所沒有的規定，主要原因在於IFRS基本上是一個需要全面追溯適用的會計準則，在採用新準則或會計原則變動或重分類時，除非另有規定，否則一律必須追溯並且重編以前年度報表，故不僅比較期間報表有所變動，最早比較期間之期初財務狀況表亦將不同，故亦必須將其納入財務報表中。台灣規定及實務則是在採用新準則或會計原則變動或重分類時，除非另有規定，否則一律自變動當期起推延適用，不重編以前年度報表則，故無此項要求。
......欲詳全文，請參考會計研究月刊286期第92頁
會計研究發展基金會電子報第304期
案例1 銷貨收入認列疑義。
Q：
甲公司銷售自製客製化自動機器設備，其合約或訂購單大部分約定簽約、交貨、安裝、驗收四個階段。甲公司按雙方約定條件分別向客戶辦理請款作業，其收入業於該等機器設備安裝完成並取得客戶完工證明單時認列。惟甲公司部份銷售案件之工期有超出一年以上之情事，其發生主要原因係其安裝機器設備過程及續後驗收階段，客戶要求反覆檢驗、試車、處理客戶尚未滿意之相關問題或因搭配客戶整廠系統裝機進度造成甲公司裝機進度延宕。試問：甲公司因機器設備之安裝、檢驗、試車及處理客戶尚未滿意之問題，使工期超出一年以上，甲公司應如何認列銷貨收入？
A：
依財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理準則」第27段之規定，銷售商品應於符合下列所有情況時認列收入：
(1)企業將商品之顯著風險及報酬移轉於買方。
(2)企業對於已經出售之商品既不持續參與管理，亦未維持其有效控制。
(3)收入金額能可靠衡量。
(4)與交易有關之經濟效益很有可能流向企業。
(5)與交易相關之已發生及將發生之成本能可靠衡量。
銷售商品之收入應於符合前述規定，且於買方收到商品、完成安裝及驗收時，始得認列收入。甲公司之銷售合約分為簽約、交貨、安裝及驗收四階段並分別向客戶辦理請款，該驗收階段須經反覆檢驗、試車及處理客戶尚未滿意之相關問題等，甲公司應於完成安裝及驗收後，始得認列收入。
案例2 建廠期間土地租金之會計處理疑義。
Q：
甲公司係位於台中港區之鋼鐵公司，其向交通部台中港務局承租台中港工業專業區土地，並自行投資興建、經營、管理「作業鋼廠建廠」，台中港務局同意甲公司於該土地上出資興建之所有不動產或動產產權均屬甲公司所有。該土地之租賃期間為50年，租賃許可期間屆滿如未續約，甲公司須將租賃標的回復素地狀況，無條件歸還台中港務局。.土地租金之繳納區分為「興建期間」及「營運期間」，其中興建期間之土地租金係依公告地價乘上土地面積及地價稅率計繳。綜上所述，甲公司為「作業鋼廠建廠」於興建期間所支付之土地租金及土地成本之利息可否資本化？
A：承租人於租賃資產上投資興建所發生之租金支出，不論其係於租賃資產建造期間或之後發生者，均為使用該租賃資產之必要支出，承租人得使用該租賃資產之權利並不因時間之不同而有不同，且其為年年發生，不具未來經濟效益。因此，「作業鋼廠建廠」於興建期間所支付之土地租金，應列為當期費用，與租金相關之利息亦不得資本化。
案例3 母公司及其大陸子公司間產品生產銷售之會計處理疑義。
Q：
一、甲公司以第三地BVI公司間接轉投資大陸地區，於大陸設有多家100%持有之子公司以作為生產基地。甲公司負責所有客戶之接單作業，再交由大陸各子公司生產，子公司所生產之產品全數由母公司買回後銷售。
二、大陸各子公司生產所需之原料大部分均委由甲公司代為於境外採購，並由甲公司墊付相關款項。甲公司代採購之原物料並未以買賣方式銷貨給大陸各子公司，而係直接由大陸各子公司帳列進貨，待生產完成後由甲公司透過第三地BVI公司買回。試問：甲公司代大陸子公司採購原物料之會計處理為何？
A:
甲公司為大陸子公司向境外供應商下單代購原物料，應依其交易性質決定適當之會計處理：
(1)若原料之所有權或風險直接由供應商移轉至大陸子公司，則應直接作為大陸子公司之進貨。
(2)若原料之所有權或風險係由供應商移轉至甲公司，再由甲公司移轉至大陸子公司，則應由甲公司帳列原料後出售與子公司，並依規定沖銷未實現損益。
(3)若原料之所有權或風險並未移轉予大陸子公司，則應視為委託加工，直接帳列甲公司存貨。
案例4 資產減損疑義。
Q：甲公司持有乙公司31.55%股權，乙公司持有甲公司29.89%股權，則甲公司應如何評估其長期股權投資是否減損？有無必要調整乙公司持有甲公司股權而使甲公司資產及淨值虛增之因素？
A：
一、甲公司對採權益法之長期股權投資，應以個別長期股權投資帳面價值為基礎，於資產負債表日評估是否有減損跡象，若有客觀證據顯示業已減損，例如，發行人發生顯著財務困難、不利因素重大影響發行人經營環境或權益證券之公平價值發生大幅或持續性之下跌等，甲公司應依財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」之規定，比較個別投資之可回收金額與帳面價值，計算該投資之減損損失。甲公司於決定該投資之使用價值時，得以下列方式估計之：
1.甲公司享有被投資公司預期未來現金流量之折現值。
2.甲公司預期可收到現金股利及處分投資所產生未來現金流量之折現值。
於適當之假設下，上述兩種方式估計之使用價值應相同。
問題所述採權益法之長期股權投資於評估減損時，其可回收金額之衡量，應依第三十五號公報規定辦理，若採用使用價值評估者，因其估計涉及較多之主觀判斷，故應審慎評估其估計之合理性。
二、長期股權投資有交叉持股情況而互採權益法評價時，使用價值仍應按前述之方式估計，惟各公司計入交叉持股之使用價值應等於個別公司不含交叉持股未來現金流量折現值之合計數。
案例5 股份轉換會計處理疑義。
Q：
一、甲公司投資A上市公司，其持股未達A公司有表決權股份20%，且不具重大影響力，另其持有之目的係為長期持有，因此甲公司將對A公司之投資帳列「備供出售之金融資產」項下，並依據財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」之規定處理。
二、B上市公司依其與A公司雙方股東會決議之換股比例，以股份轉換方式，發行新股予A公司股東，股份轉換後，A公司成為B公司100%持股之子公司。
三、甲公司原持有之A公司股份因股份轉換而持有B公司股份，轉換後A公司為B公司100%持有之子公司，且甲公司持有轉換後B公司股份之目的仍係為長期持有，因此於經濟實質上，甲公司僅將原直接持有A公司股份轉換為間接持有A公司股份，其經濟實質並未改變。
試問：因A公司與B公司以股權轉換進行合併，甲公司原持有A公司股票轉換為B公司股票之會計處理為何？
A： B公司與A公司以股權轉換進行合併時，應依(91)基秘字第028號及(93)基秘字第220號解釋函之規定，判斷何者為收購公司。甲公司原投資A公司，若屬被收購公司，且甲公司將該投資分類為備供出售金融資產，則甲公司於前述股權轉換時，應依(95)基秘字第077號解釋函之規定，決定換入股票之成本，並依原投資所產生公平價值變動之累積利益或損失，認列為當期損益；甲公司原投資A公司，若屬收購公司，且甲公司將投資分類為備供出售之金融資產，於前述股權轉換時，應以原帳面價值決定換入股票之入帳金額，不得將之前列於金融商品未實現損益之公平價值變動損益，認列為當期損益。
Q：
甲公司銷售自製客製化自動機器設備，其合約或訂購單大部分約定簽約、交貨、安裝、驗收四個階段。甲公司按雙方約定條件分別向客戶辦理請款作業，其收入業於該等機器設備安裝完成並取得客戶完工證明單時認列。惟甲公司部份銷售案件之工期有超出一年以上之情事，其發生主要原因係其安裝機器設備過程及續後驗收階段，客戶要求反覆檢驗、試車、處理客戶尚未滿意之相關問題或因搭配客戶整廠系統裝機進度造成甲公司裝機進度延宕。試問：甲公司因機器設備之安裝、檢驗、試車及處理客戶尚未滿意之問題，使工期超出一年以上，甲公司應如何認列銷貨收入？
A：
依財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理準則」第27段之規定，銷售商品應於符合下列所有情況時認列收入：
(1)企業將商品之顯著風險及報酬移轉於買方。
(2)企業對於已經出售之商品既不持續參與管理，亦未維持其有效控制。
(3)收入金額能可靠衡量。
(4)與交易有關之經濟效益很有可能流向企業。
(5)與交易相關之已發生及將發生之成本能可靠衡量。
銷售商品之收入應於符合前述規定，且於買方收到商品、完成安裝及驗收時，始得認列收入。甲公司之銷售合約分為簽約、交貨、安裝及驗收四階段並分別向客戶辦理請款，該驗收階段須經反覆檢驗、試車及處理客戶尚未滿意之相關問題等，甲公司應於完成安裝及驗收後，始得認列收入。
案例2 建廠期間土地租金之會計處理疑義。
Q：
甲公司係位於台中港區之鋼鐵公司，其向交通部台中港務局承租台中港工業專業區土地，並自行投資興建、經營、管理「作業鋼廠建廠」，台中港務局同意甲公司於該土地上出資興建之所有不動產或動產產權均屬甲公司所有。該土地之租賃期間為50年，租賃許可期間屆滿如未續約，甲公司須將租賃標的回復素地狀況，無條件歸還台中港務局。.土地租金之繳納區分為「興建期間」及「營運期間」，其中興建期間之土地租金係依公告地價乘上土地面積及地價稅率計繳。綜上所述，甲公司為「作業鋼廠建廠」於興建期間所支付之土地租金及土地成本之利息可否資本化？
A：承租人於租賃資產上投資興建所發生之租金支出，不論其係於租賃資產建造期間或之後發生者，均為使用該租賃資產之必要支出，承租人得使用該租賃資產之權利並不因時間之不同而有不同，且其為年年發生，不具未來經濟效益。因此，「作業鋼廠建廠」於興建期間所支付之土地租金，應列為當期費用，與租金相關之利息亦不得資本化。
案例3 母公司及其大陸子公司間產品生產銷售之會計處理疑義。
Q：
一、甲公司以第三地BVI公司間接轉投資大陸地區，於大陸設有多家100%持有之子公司以作為生產基地。甲公司負責所有客戶之接單作業，再交由大陸各子公司生產，子公司所生產之產品全數由母公司買回後銷售。
二、大陸各子公司生產所需之原料大部分均委由甲公司代為於境外採購，並由甲公司墊付相關款項。甲公司代採購之原物料並未以買賣方式銷貨給大陸各子公司，而係直接由大陸各子公司帳列進貨，待生產完成後由甲公司透過第三地BVI公司買回。試問：甲公司代大陸子公司採購原物料之會計處理為何？
A:
甲公司為大陸子公司向境外供應商下單代購原物料，應依其交易性質決定適當之會計處理：
(1)若原料之所有權或風險直接由供應商移轉至大陸子公司，則應直接作為大陸子公司之進貨。
(2)若原料之所有權或風險係由供應商移轉至甲公司，再由甲公司移轉至大陸子公司，則應由甲公司帳列原料後出售與子公司，並依規定沖銷未實現損益。
(3)若原料之所有權或風險並未移轉予大陸子公司，則應視為委託加工，直接帳列甲公司存貨。
案例4 資產減損疑義。
Q：甲公司持有乙公司31.55%股權，乙公司持有甲公司29.89%股權，則甲公司應如何評估其長期股權投資是否減損？有無必要調整乙公司持有甲公司股權而使甲公司資產及淨值虛增之因素？
A：
一、甲公司對採權益法之長期股權投資，應以個別長期股權投資帳面價值為基礎，於資產負債表日評估是否有減損跡象，若有客觀證據顯示業已減損，例如，發行人發生顯著財務困難、不利因素重大影響發行人經營環境或權益證券之公平價值發生大幅或持續性之下跌等，甲公司應依財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」之規定，比較個別投資之可回收金額與帳面價值，計算該投資之減損損失。甲公司於決定該投資之使用價值時，得以下列方式估計之：
1.甲公司享有被投資公司預期未來現金流量之折現值。
2.甲公司預期可收到現金股利及處分投資所產生未來現金流量之折現值。
於適當之假設下，上述兩種方式估計之使用價值應相同。
問題所述採權益法之長期股權投資於評估減損時，其可回收金額之衡量，應依第三十五號公報規定辦理，若採用使用價值評估者，因其估計涉及較多之主觀判斷，故應審慎評估其估計之合理性。
二、長期股權投資有交叉持股情況而互採權益法評價時，使用價值仍應按前述之方式估計，惟各公司計入交叉持股之使用價值應等於個別公司不含交叉持股未來現金流量折現值之合計數。
案例5 股份轉換會計處理疑義。
Q：
一、甲公司投資A上市公司，其持股未達A公司有表決權股份20%，且不具重大影響力，另其持有之目的係為長期持有，因此甲公司將對A公司之投資帳列「備供出售之金融資產」項下，並依據財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」之規定處理。
二、B上市公司依其與A公司雙方股東會決議之換股比例，以股份轉換方式，發行新股予A公司股東，股份轉換後，A公司成為B公司100%持股之子公司。
三、甲公司原持有之A公司股份因股份轉換而持有B公司股份，轉換後A公司為B公司100%持有之子公司，且甲公司持有轉換後B公司股份之目的仍係為長期持有，因此於經濟實質上，甲公司僅將原直接持有A公司股份轉換為間接持有A公司股份，其經濟實質並未改變。
試問：因A公司與B公司以股權轉換進行合併，甲公司原持有A公司股票轉換為B公司股票之會計處理為何？
A： B公司與A公司以股權轉換進行合併時，應依(91)基秘字第028號及(93)基秘字第220號解釋函之規定，判斷何者為收購公司。甲公司原投資A公司，若屬被收購公司，且甲公司將該投資分類為備供出售金融資產，則甲公司於前述股權轉換時，應依(95)基秘字第077號解釋函之規定，決定換入股票之成本，並依原投資所產生公平價值變動之累積利益或損失，認列為當期損益；甲公司原投資A公司，若屬收購公司，且甲公司將投資分類為備供出售之金融資產，於前述股權轉換時，應以原帳面價值決定換入股票之入帳金額，不得將之前列於金融商品未實現損益之公平價值變動損益，認列為當期損益。
2009/7/18財經要聞
保險業投資不動產 將採單一交易限額
金管會日前預告修正「保險業對同一人同一關係人或同一關係企業之放款及其他交易管理辦法」第四條草案，放寬保險業向非利害關係人進行不動產交易時，得以資金作為計算交易限額之標準。增訂保險業資本適足率（RBC）達200％以上者，單一交易金額不得超過保險業資金1.5％；未達200％者，如已提出增資改善計劃與實際增資情形，經核准單一交易金額最高限額為1％，但業者嗣後未能依計畫確實辦理增資者，主管機關得廢止其核准或為其他必要之處置。
金管會日前預告修正「保險業對同一人同一關係人或同一關係企業之放款及其他交易管理辦法」第四條草案，放寬保險業向非利害關係人進行不動產交易時，得以資金作為計算交易限額之標準。增訂保險業資本適足率（RBC）達200％以上者，單一交易金額不得超過保險業資金1.5％；未達200％者，如已提出增資改善計劃與實際增資情形，經核准單一交易金額最高限額為1％，但業者嗣後未能依計畫確實辦理增資者，主管機關得廢止其核准或為其他必要之處置。
會計師之道德規範法理探討（三）
會計師的專業倫理道德是會計師職業義務自律制約治理的典範，也是展現會計師職能特性以及與經濟社會相互合作之誠意。會計師之道德自律制約治理若能根植於專業涵養，則可無須外塑強制的介入。
■楊演松．會計研究發展基金會審計委員會委員．保全會計師事務所會計師
承上期（285期）本文第二篇羅列會計師職業道德規範之基本原則與綱要，本篇將續行探討會計師職業道德規範制約效力，以及其意義與觀念。道德規範制約之治理效力 一般而言，倫理道德係社會文化之美德與價值，除已於法律（主要以刑法）強制規定者之外，通常係民主國家社會活動與分工合作之道德制約，未必具有法律拘束力，但具有一定的社會約制力量。會計師道德規範具有之社會約制力量，來自社會大眾對其公信力的信賴，喪失公信力即失去信賴依據，最終導致不具業務價值（註17）。會計師職業道德規範係會計師之職業義務自律制約治理典範，從會計師職業功能性來看，因對社會具有公益性，難全由自律制約治理，因業務壟斷性而課予職業義務，必然受到職業法規的限制。當職業團體之自律制約治理效能不彰時，他律制裁是最後防線。會計師之道德規範、自律與他律間具有合作與協調之關係，會計師法等相關法律規定，往往受限於法律條文與修法不易之限制，常以不確定概念或概括條款抽象表示，並不符合「法律明確性原則」。會計師職業團體最瞭解會計師專業發展趨勢與需求，非會計審計專業者事實上很難精確判斷會計師的專業表現與應該承受之違律處罰。為因應科技發展日新月異，經濟活動不斷創新，會計師公會訂定「職業道德規範」作為會員之「自律公約」，展現會計師職能特性，以及在遵守職業義務上與經濟社會相互合作之誠意，並作為會計師法與相關法律的保留原則下專業實務解釋或說明。於其明確性原則，讓受規範者能有所預見，避免誤踩「紅線」，以損及個人與團體成員之專業尊嚴與職業信譽。因此維護會計師專業素質，增進公共利益等前提下，會計師之道德能自律制約治理根植於專業文化之基本涵養時，自可降低外在強制之介入。
一、交付懲戒之規定：會計師職能之公益性與業務壟斷性，會計師法之職業義務規定（一般法律規定係通常規定，不在本文探討範圍）之必然規制，作為職業團體自律制約治理效能不彰時之最後防線，違反職業義務「情節重大」時，交付懲戒之他律強制，最嚴厲者會計師受除名處分，有犯罪嫌疑者移送法辦，會計師之隸屬事務所未善盡監督管理之責時，可另依會計師法有關罰則規定處罰。會計師法第六十一條規定會計師應付懲戒之情事，「1.有犯罪行為受刑之宣告確定，依其罪名足認有損會計師信譽；2.逃漏或幫助、教唆他人逃漏稅捐，經稅捐稽徵機關處分有案，情節重大；3.對財務報告或營利事業所得稅相關申報之簽證發生錯誤或疏漏，情節重大；4.違反其他有關法令，受有行政處分，情節重大；5.違背會計師公會章程之規定，情節重大；及6.其他違反本法規定，情節重大。」暨會計師法第六十五條規定，「認有犯罪嫌疑者，應為告發」。從上列應付懲戒規定情事而言，第一款犯罪行為足有損會計師信譽者，係以觸犯一般法律受刑之宣告確定與有損會計師專業不備情事而言，第二款至第四款規定則概屬於執業專業業務未遵循專業之執業準則情況而言，嚴格來說，遵循道德規範係屬專業執業基礎，仍可斟酌探討，惟其通常規範侷限於專業技能應注意義務。至於違反會計師道德規範自律制約者，係於第六款違反會計師法規定與第五款違背會計師公會章程等之情節重大者，探討法律之效力。......欲詳全文，請參考會計研究月刊286期第103頁
■楊演松．會計研究發展基金會審計委員會委員．保全會計師事務所會計師
承上期（285期）本文第二篇羅列會計師職業道德規範之基本原則與綱要，本篇將續行探討會計師職業道德規範制約效力，以及其意義與觀念。道德規範制約之治理效力 一般而言，倫理道德係社會文化之美德與價值，除已於法律（主要以刑法）強制規定者之外，通常係民主國家社會活動與分工合作之道德制約，未必具有法律拘束力，但具有一定的社會約制力量。會計師道德規範具有之社會約制力量，來自社會大眾對其公信力的信賴，喪失公信力即失去信賴依據，最終導致不具業務價值（註17）。會計師職業道德規範係會計師之職業義務自律制約治理典範，從會計師職業功能性來看，因對社會具有公益性，難全由自律制約治理，因業務壟斷性而課予職業義務，必然受到職業法規的限制。當職業團體之自律制約治理效能不彰時，他律制裁是最後防線。會計師之道德規範、自律與他律間具有合作與協調之關係，會計師法等相關法律規定，往往受限於法律條文與修法不易之限制，常以不確定概念或概括條款抽象表示，並不符合「法律明確性原則」。會計師職業團體最瞭解會計師專業發展趨勢與需求，非會計審計專業者事實上很難精確判斷會計師的專業表現與應該承受之違律處罰。為因應科技發展日新月異，經濟活動不斷創新，會計師公會訂定「職業道德規範」作為會員之「自律公約」，展現會計師職能特性，以及在遵守職業義務上與經濟社會相互合作之誠意，並作為會計師法與相關法律的保留原則下專業實務解釋或說明。於其明確性原則，讓受規範者能有所預見，避免誤踩「紅線」，以損及個人與團體成員之專業尊嚴與職業信譽。因此維護會計師專業素質，增進公共利益等前提下，會計師之道德能自律制約治理根植於專業文化之基本涵養時，自可降低外在強制之介入。
一、交付懲戒之規定：會計師職能之公益性與業務壟斷性，會計師法之職業義務規定（一般法律規定係通常規定，不在本文探討範圍）之必然規制，作為職業團體自律制約治理效能不彰時之最後防線，違反職業義務「情節重大」時，交付懲戒之他律強制，最嚴厲者會計師受除名處分，有犯罪嫌疑者移送法辦，會計師之隸屬事務所未善盡監督管理之責時，可另依會計師法有關罰則規定處罰。會計師法第六十一條規定會計師應付懲戒之情事，「1.有犯罪行為受刑之宣告確定，依其罪名足認有損會計師信譽；2.逃漏或幫助、教唆他人逃漏稅捐，經稅捐稽徵機關處分有案，情節重大；3.對財務報告或營利事業所得稅相關申報之簽證發生錯誤或疏漏，情節重大；4.違反其他有關法令，受有行政處分，情節重大；5.違背會計師公會章程之規定，情節重大；及6.其他違反本法規定，情節重大。」暨會計師法第六十五條規定，「認有犯罪嫌疑者，應為告發」。從上列應付懲戒規定情事而言，第一款犯罪行為足有損會計師信譽者，係以觸犯一般法律受刑之宣告確定與有損會計師專業不備情事而言，第二款至第四款規定則概屬於執業專業業務未遵循專業之執業準則情況而言，嚴格來說，遵循道德規範係屬專業執業基礎，仍可斟酌探討，惟其通常規範侷限於專業技能應注意義務。至於違反會計師道德規範自律制約者，係於第六款違反會計師法規定與第五款違背會計師公會章程等之情節重大者，探討法律之效力。......欲詳全文，請參考會計研究月刊286期第103頁
會計研究發展基金會電子報第303期
案例1 買賣受限之金融資產會計處理疑義。
Q：
甲公司投資國外乙公司股權，其持股比率未達重大影響力，且乙公司股票無活絡市場公開報價且公平價值無法可靠衡量，故以成本衡量。乙公司嗣後於集中市場掛牌交易。但於乙公司掛牌半年內，甲公司持有之股權受限制不得於市場買賣；半年後雖將可於市場買賣，惟每日可買賣之數量仍受限制。甲公司所投資之乙公司股權受閉鎖期限制時，其公平價值應如何決定？又甲公司所投資之乙公司股權每日可買賣數量受限時，其公平價值應如何決定？
A：
一、企業所投資之金融商品若受閉鎖期限制而無法出售，應視為不具活絡市場公開報價之金融商品。企業得以基於相同但未受限商品之活絡市場公開報價，再適當調整受限影響之方式，估計該金融商品之公平價值，若受限之影響無法可靠衡量，則應以成本衡量。
二、企業所投資之金融商品若具活絡市場公開報價，但每日可出售之數量受限時，企業仍可依其活絡市場公開報價決定該金融商品之公平價值。
案例2 持有限制上市交易股票會計處理疑義。
Q：A公司為上市公司，B公司為A公司之子公司。民國98年間由於A公司受工程案之影響，其為改善財務結構而辦理之現金增資被主管機關限制上市交易，須待工程案完工且承攬該工程之應收款項收款完成，才可以向主管機關申請解除限制上市買賣之禁令。
試問：B公司所持有A公司限制上市交易之股票，依財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」規定，應以公平價值評價或以成本評價？
A：
一、B公司所投資之A公司普通股受主管機關限制不得於集中市場交易，其性質異於其他於集中市場交易之A公司普通股，故應視為不具活絡市場公開報價之金融商品。
二、B公司得基於A公司普通股之活絡市場公開報價，再適當調整受限影響之方式，估計所投資A公司普通股之公平價值，若受限之影響無法可靠衡量，則應以成本衡量。除A公司普通股被分類為公平價值列入損益金融資產之情況外，B公司應依財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」之規定，於資產負債表日評估A公司普通股是否發生減損。
案例3 取得商標暨經營權會計處理疑義。
Q：
一、乙公司主要從事A品牌產品之產銷，96年中乙公司將A品牌產品獨家「經銷權」授予甲公司（主要從事品牌及產品代理事業），另截至96年底甲公司有預付乙公司貨款1億元。為解決甲、乙公司間預付貨款之債權債務問題，96年底乙公司將「A品牌經營權」（含生產、行銷、通路及A品牌商標使用權等）委託並授權甲公司經營，並以甲公司受託經營所產生之利潤優先抵償乙公司所積欠甲公司之上述債務。
二、98年初甲公司透過法院拍賣程序，以放棄對乙公司之債權2,700萬元承受A品牌商標專用權，並於智慧財產局完成移轉程序。
請問，上述甲公司取得乙公司商標暨經營權之入帳金額為何？
A：
依財務會計準則公報第三十七號「無形資產之會計處理準則」第20段規定，單獨取得之無形資產，其成本通常能可靠衡量。例如，以現金或其他貨幣性資產作為對價時，其成本能可靠衡量。同號公報第21段規定，單獨取得無形資產之成本包括下列各項：
1.購買價格，包含相關稅捐。
2.為使該資產達可供使用狀態前之可直接歸屬成本。
因此，甲公司透過法院拍賣程序，以債權2,700萬元承受A品牌之商標專用權，應以該放棄之2,700萬元債權作為支付對價。其長期應收款1億元扣除前述以債權承受後之餘額7,300萬元，仍屬甲公司之債權，惟該債權無法收回部分之已提列備抵呆帳應作為減項，且應於期末依債權收回之可能性評估提列備抵呆帳餘額之適當性。
Q：
甲公司投資國外乙公司股權，其持股比率未達重大影響力，且乙公司股票無活絡市場公開報價且公平價值無法可靠衡量，故以成本衡量。乙公司嗣後於集中市場掛牌交易。但於乙公司掛牌半年內，甲公司持有之股權受限制不得於市場買賣；半年後雖將可於市場買賣，惟每日可買賣之數量仍受限制。甲公司所投資之乙公司股權受閉鎖期限制時，其公平價值應如何決定？又甲公司所投資之乙公司股權每日可買賣數量受限時，其公平價值應如何決定？
A：
一、企業所投資之金融商品若受閉鎖期限制而無法出售，應視為不具活絡市場公開報價之金融商品。企業得以基於相同但未受限商品之活絡市場公開報價，再適當調整受限影響之方式，估計該金融商品之公平價值，若受限之影響無法可靠衡量，則應以成本衡量。
二、企業所投資之金融商品若具活絡市場公開報價，但每日可出售之數量受限時，企業仍可依其活絡市場公開報價決定該金融商品之公平價值。
案例2 持有限制上市交易股票會計處理疑義。
Q：A公司為上市公司，B公司為A公司之子公司。民國98年間由於A公司受工程案之影響，其為改善財務結構而辦理之現金增資被主管機關限制上市交易，須待工程案完工且承攬該工程之應收款項收款完成，才可以向主管機關申請解除限制上市買賣之禁令。
試問：B公司所持有A公司限制上市交易之股票，依財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」規定，應以公平價值評價或以成本評價？
A：
一、B公司所投資之A公司普通股受主管機關限制不得於集中市場交易，其性質異於其他於集中市場交易之A公司普通股，故應視為不具活絡市場公開報價之金融商品。
二、B公司得基於A公司普通股之活絡市場公開報價，再適當調整受限影響之方式，估計所投資A公司普通股之公平價值，若受限之影響無法可靠衡量，則應以成本衡量。除A公司普通股被分類為公平價值列入損益金融資產之情況外，B公司應依財務會計準則公報第三十四號「金融商品之會計處理準則」之規定，於資產負債表日評估A公司普通股是否發生減損。
案例3 取得商標暨經營權會計處理疑義。
Q：
一、乙公司主要從事A品牌產品之產銷，96年中乙公司將A品牌產品獨家「經銷權」授予甲公司（主要從事品牌及產品代理事業），另截至96年底甲公司有預付乙公司貨款1億元。為解決甲、乙公司間預付貨款之債權債務問題，96年底乙公司將「A品牌經營權」（含生產、行銷、通路及A品牌商標使用權等）委託並授權甲公司經營，並以甲公司受託經營所產生之利潤優先抵償乙公司所積欠甲公司之上述債務。
二、98年初甲公司透過法院拍賣程序，以放棄對乙公司之債權2,700萬元承受A品牌商標專用權，並於智慧財產局完成移轉程序。
請問，上述甲公司取得乙公司商標暨經營權之入帳金額為何？
A：
依財務會計準則公報第三十七號「無形資產之會計處理準則」第20段規定，單獨取得之無形資產，其成本通常能可靠衡量。例如，以現金或其他貨幣性資產作為對價時，其成本能可靠衡量。同號公報第21段規定，單獨取得無形資產之成本包括下列各項：
1.購買價格，包含相關稅捐。
2.為使該資產達可供使用狀態前之可直接歸屬成本。
因此，甲公司透過法院拍賣程序，以債權2,700萬元承受A品牌之商標專用權，應以該放棄之2,700萬元債權作為支付對價。其長期應收款1億元扣除前述以債權承受後之餘額7,300萬元，仍屬甲公司之債權，惟該債權無法收回部分之已提列備抵呆帳應作為減項，且應於期末依債權收回之可能性評估提列備抵呆帳餘額之適當性。
2009/7/11財經要聞
無虧損公司 盈餘擬發放新股或現金
行政院日前通過「公司法」部分條文修正草案，擬明定無虧損公司得將法定盈餘公積及資本公積之全部或一部，按股東原有股份之比例發給新股或現金，希有助於吸引投資。另為免上市櫃公司股東會過於集中有損股東權益之虞，擬授權證券主管機關得視公司規模、股東人數與結構及其他必要情況，要求公司將電子股票列為表決權行使管道之一，亦明定董事選舉應採累積投票制，不得以章程排除之。同時增列公開發行公司之股東係為他人持有股份時，股東得主張分別行使表決權之規定，其資格條件、適用範圍、行使方式、作業程序及其他應遵行辦法，授權證券主管機關定之。修訂條文將儘速送立法院審議。
上市櫃收回緩課股票 明定課稅基礎
為解決上市櫃公司因辦理減資彌補虧損向股東收回緩課股票時，無公平價格可供參考之現況，財政部日前發布解釋令，明訂公司股東取得符合緩課之股票於公司辦理減資彌補虧損收回股票時，上市櫃公司應依「減資日之收盤價格」，未上市櫃公司則應依「減資日公司股票之每股資產淨值」（以減資基準日之資產淨值按當日實際流通在外總股數為基準計算之），計入減資年度（以減資股票換發基準日所屬年度為準）該股東之所得額課稅。
微型保險最高30萬保額 即將上市
金管會日前通過「保險業辦理微型保險業務應注意事項」草案，未來保險業可開辦低保額、低保費之微型商業保險商品，提供經濟弱勢者特定風險之基本保障。為符合簡單原則，金管會規劃之微型保險，初期險種限一年期傳統型定期人壽保險及一年期傷害保險二種，最高保險金額皆不得超過新臺幣30萬元。微型保險商品應由經濟弱勢要保人自行支付保險費，非由政府補貼。經濟弱勢者範圍包括：無配偶之個年所得25萬以下、夫妻所得50萬以下、中低收入者、具原住民、漁民、身心障礙身分者、特殊境遇家庭，或其他社服團體機構服務對象等。
勞基法擴大保障 自由職業團體七月一日起適用
行政院勞委會近年逐步擴大勞動基準法保障範圍，九十八年度繼將工商業團體、社會團體納入勞基法適用後，日前再經檢討與評估後，認為自由職業團體已無不適用之理由，爰公告其自九十八年七月一日起適用勞基法。意即凡醫師、律師、會計師、建築師等自由職業人員組織之公會及由該公會組成之聯合會等會務人員，即日起適用勞基法保障。再者，「依立法院通過之組織條例所設立基金會之工作者」及「傳教機構」也將解除排除適用規定，預計分別自九十八年九月一日及十一月一日起公告適用勞基法。
行政院日前通過「公司法」部分條文修正草案，擬明定無虧損公司得將法定盈餘公積及資本公積之全部或一部，按股東原有股份之比例發給新股或現金，希有助於吸引投資。另為免上市櫃公司股東會過於集中有損股東權益之虞，擬授權證券主管機關得視公司規模、股東人數與結構及其他必要情況，要求公司將電子股票列為表決權行使管道之一，亦明定董事選舉應採累積投票制，不得以章程排除之。同時增列公開發行公司之股東係為他人持有股份時，股東得主張分別行使表決權之規定，其資格條件、適用範圍、行使方式、作業程序及其他應遵行辦法，授權證券主管機關定之。修訂條文將儘速送立法院審議。
上市櫃收回緩課股票 明定課稅基礎
為解決上市櫃公司因辦理減資彌補虧損向股東收回緩課股票時，無公平價格可供參考之現況，財政部日前發布解釋令，明訂公司股東取得符合緩課之股票於公司辦理減資彌補虧損收回股票時，上市櫃公司應依「減資日之收盤價格」，未上市櫃公司則應依「減資日公司股票之每股資產淨值」（以減資基準日之資產淨值按當日實際流通在外總股數為基準計算之），計入減資年度（以減資股票換發基準日所屬年度為準）該股東之所得額課稅。
微型保險最高30萬保額 即將上市
金管會日前通過「保險業辦理微型保險業務應注意事項」草案，未來保險業可開辦低保額、低保費之微型商業保險商品，提供經濟弱勢者特定風險之基本保障。為符合簡單原則，金管會規劃之微型保險，初期險種限一年期傳統型定期人壽保險及一年期傷害保險二種，最高保險金額皆不得超過新臺幣30萬元。微型保險商品應由經濟弱勢要保人自行支付保險費，非由政府補貼。經濟弱勢者範圍包括：無配偶之個年所得25萬以下、夫妻所得50萬以下、中低收入者、具原住民、漁民、身心障礙身分者、特殊境遇家庭，或其他社服團體機構服務對象等。
勞基法擴大保障 自由職業團體七月一日起適用
行政院勞委會近年逐步擴大勞動基準法保障範圍，九十八年度繼將工商業團體、社會團體納入勞基法適用後，日前再經檢討與評估後，認為自由職業團體已無不適用之理由，爰公告其自九十八年七月一日起適用勞基法。意即凡醫師、律師、會計師、建築師等自由職業人員組織之公會及由該公會組成之聯合會等會務人員，即日起適用勞基法保障。再者，「依立法院通過之組織條例所設立基金會之工作者」及「傳教機構」也將解除排除適用規定，預計分別自九十八年九月一日及十一月一日起公告適用勞基法。
運用專業物流 提昇企業績效
供應鏈分工已成企業不可不為的議題。而透過專業物流，企業如何更佳管理供應鏈風險，以積極創造營收與價值？
■莊蕎安‧會計研究月刊資深編輯
物流其實包含了三種流，就是貨物流、資訊流，與資金流。對財會人員來說，資金流出買了原料進來，花費成本生產貨品以供銷售，若在整個流程中的資訊無法同步，將花費很多時間、精力去找尋資訊，也拖累了企業績效。舉例來說，財務人員為了要寄出請款單，想知道貨是否已經送到，於是財會人員詢問業務部門，業務部門再詢問貨運行，貨運行再問貨運行位於國外的窗口，國外的貨運行再問送貨的職員貨物遞件的狀況。經過層層關卡，所耗費的時間與心力顯然相當不值得。UPS在美國已經發展多年，在過去很長時間裡，主要的營業項目是包裹快遞。但隨著客戶的需求改變，從2003年時開始導入「整合商務同步化」。所謂的「整合商務同步化」，UPS總經理吳信翰說明，其實就是整合所有的服務系統，使客戶接受服務時，能夠即時得到透明化、準確而有效的資訊，以便於客戶進行決策。例如寄送客戶貨品為例，客戶若想追蹤目前運送的進度，以確定在貨物送達時可收取貨款，此時客戶可視需要經由網站輸入運送編號查詢，或是請UPS在送達時以email或簡訊通知，或甚至是在運送完成交貨時，在客戶的資訊系統產出已送達的訊息。因此，除了原本的包裹快遞之外，在海運、貨運、空運，還有倉儲服務中，建立了資訊同步化的系統，客戶可選擇被動通知（如自行輸入運送編號查詢），或是由UPS主動通知運送狀況。在2003年推出整合商務同步化之前，UPS大約花了十二年的準備期間。從1990年開始準備時，必須預估客戶在未來二十年可能碰到的供應鏈風險，而設計未來的服務型態，並且進行轉型。因為在過去所累積的經驗中UPS發現，物流不僅是只是貨物與資金的交換而已，更重要的是資訊是否能夠即時傳遞，使所有的企業、客戶，與UPS在相同的時間有完全相同認知的零資訊落差（on the same page）。吳信翰強調，零資訊落差除了增加物流的效率之外，最重要的好處，一是企業與合作廠商因為沒有資訊的隔閡，在彼此互動之間能培養更多的信任，與更好的夥伴關係；二是當企業透過良好的服務塑造更好的企業印象時，最好的行銷就是客戶的口耳相傳，而藉此擴展業務範圍。
......欲詳全文，請參考會計研究月刊285期第72頁
■莊蕎安‧會計研究月刊資深編輯
物流其實包含了三種流，就是貨物流、資訊流，與資金流。對財會人員來說，資金流出買了原料進來，花費成本生產貨品以供銷售，若在整個流程中的資訊無法同步，將花費很多時間、精力去找尋資訊，也拖累了企業績效。舉例來說，財務人員為了要寄出請款單，想知道貨是否已經送到，於是財會人員詢問業務部門，業務部門再詢問貨運行，貨運行再問貨運行位於國外的窗口，國外的貨運行再問送貨的職員貨物遞件的狀況。經過層層關卡，所耗費的時間與心力顯然相當不值得。UPS在美國已經發展多年，在過去很長時間裡，主要的營業項目是包裹快遞。但隨著客戶的需求改變，從2003年時開始導入「整合商務同步化」。所謂的「整合商務同步化」，UPS總經理吳信翰說明，其實就是整合所有的服務系統，使客戶接受服務時，能夠即時得到透明化、準確而有效的資訊，以便於客戶進行決策。例如寄送客戶貨品為例，客戶若想追蹤目前運送的進度，以確定在貨物送達時可收取貨款，此時客戶可視需要經由網站輸入運送編號查詢，或是請UPS在送達時以email或簡訊通知，或甚至是在運送完成交貨時，在客戶的資訊系統產出已送達的訊息。因此，除了原本的包裹快遞之外，在海運、貨運、空運，還有倉儲服務中，建立了資訊同步化的系統，客戶可選擇被動通知（如自行輸入運送編號查詢），或是由UPS主動通知運送狀況。在2003年推出整合商務同步化之前，UPS大約花了十二年的準備期間。從1990年開始準備時，必須預估客戶在未來二十年可能碰到的供應鏈風險，而設計未來的服務型態，並且進行轉型。因為在過去所累積的經驗中UPS發現，物流不僅是只是貨物與資金的交換而已，更重要的是資訊是否能夠即時傳遞，使所有的企業、客戶，與UPS在相同的時間有完全相同認知的零資訊落差（on the same page）。吳信翰強調，零資訊落差除了增加物流的效率之外，最重要的好處，一是企業與合作廠商因為沒有資訊的隔閡，在彼此互動之間能培養更多的信任，與更好的夥伴關係；二是當企業透過良好的服務塑造更好的企業印象時，最好的行銷就是客戶的口耳相傳，而藉此擴展業務範圍。
......欲詳全文，請參考會計研究月刊285期第72頁
會計研究發展基金會電子報第302期
案例1 土地長期出租並設定地上權予他人興建建築物之會計處理。
Q：
甲公司與他人簽約，將其土地以設定地上權50年之方式出租。另承租人應於地上權存續期間屆滿或撤銷後，將相關建築改良物之所有權無條件且無償移轉登記為甲方所有，並點交甲公司。甲公司擬就建築改良物營建成本按耐用年限分年提列折舊，二者之差額認列為建築物成本。惟建築改良物係由承租人興建，甲公司可能無法得知實際營建成本及耐用年限。試問：
一、若甲公司無法得知實際營建成本及耐用年限，則應以何基礎認列租金收入及折舊？
二、甲公司分年將租金收入及折舊二者之差額認列為建築物成本，該項建築物成本是否適用財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」？
A：
一、甲公司如無法得知實際營建成本，應依財務會計準則公報第一號「財務會計觀念架構及財務報表之編製」第54段規定以合理基礎估計該建築物之營建成本，並以類似資產之經驗為基礎，並以過去經驗及客觀資訊為依據，合理估計該建築物之耐用年限。
二、該建築物應適用財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」之規定，且其可回收金額之估計不因甲公司與承租人之合約關係而與其他建築物有所不同，若進行減損測試之結果發現有減損損失，則未來所應認列之租金收入及其他資產，應依新估計之現金流量，分年認列。若估計之資產可回收金額低於已認列其他資產之帳面價值，則差額應認列減損損失。
案例2 合建分售會計處理疑義。
Q：甲公司於97年度取得數筆建地，擬以「合建分售」型態與其他建設公司合作興建。合建分售係由地主提供土地，而由建設公司提供資金興建房屋，雙方須共同出售土地及房屋。地主及建設公司約定銷售收益之分配比例，以各自名義分別與購屋者簽訂土地買賣契約及房屋買賣契約，並各自取得土地價款及房屋價款。
試問：甲公司以「合建分售」型態與其他建設公司合作興建，是否得依完工比例法認列售地利益？
A：
一、財務會計準則公報第十一號「長期工程合約之會計處理準則」所規定之完工比例法，係企業承攬長期工程合約時所適用之會計處理。甲公司僅提供土地而未參與承建工程，故不得適用完工比例法。
二、甲公司以合建分售形式出售土地時，應於符合財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理準則」第27段之條件時，始認列處分土地利益。
案例3 專利權訴訟支出認列疑義。
Q：於專利權之存續期間內，因受到侵害而發生訴訟，有關專利權訴訟支出之會計處理為何？
A：
有關因專利權而發生之訴訟支出，若為敗訴，則該訴訟支出應認列為費損且應依財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」之規定進行減損測試，並重新評估該專利權之剩餘耐用年限；若為勝訴，該訴訟支出如僅維持該專利權原來之績效水準並無法增加該專利權之未來經濟效益，則該訴訟支出亦應認列為費損，不得增加無形資產之帳面價值。
Q：
甲公司與他人簽約，將其土地以設定地上權50年之方式出租。另承租人應於地上權存續期間屆滿或撤銷後，將相關建築改良物之所有權無條件且無償移轉登記為甲方所有，並點交甲公司。甲公司擬就建築改良物營建成本按耐用年限分年提列折舊，二者之差額認列為建築物成本。惟建築改良物係由承租人興建，甲公司可能無法得知實際營建成本及耐用年限。試問：
一、若甲公司無法得知實際營建成本及耐用年限，則應以何基礎認列租金收入及折舊？
二、甲公司分年將租金收入及折舊二者之差額認列為建築物成本，該項建築物成本是否適用財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」？
A：
一、甲公司如無法得知實際營建成本，應依財務會計準則公報第一號「財務會計觀念架構及財務報表之編製」第54段規定以合理基礎估計該建築物之營建成本，並以類似資產之經驗為基礎，並以過去經驗及客觀資訊為依據，合理估計該建築物之耐用年限。
二、該建築物應適用財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」之規定，且其可回收金額之估計不因甲公司與承租人之合約關係而與其他建築物有所不同，若進行減損測試之結果發現有減損損失，則未來所應認列之租金收入及其他資產，應依新估計之現金流量，分年認列。若估計之資產可回收金額低於已認列其他資產之帳面價值，則差額應認列減損損失。
案例2 合建分售會計處理疑義。
Q：甲公司於97年度取得數筆建地，擬以「合建分售」型態與其他建設公司合作興建。合建分售係由地主提供土地，而由建設公司提供資金興建房屋，雙方須共同出售土地及房屋。地主及建設公司約定銷售收益之分配比例，以各自名義分別與購屋者簽訂土地買賣契約及房屋買賣契約，並各自取得土地價款及房屋價款。
試問：甲公司以「合建分售」型態與其他建設公司合作興建，是否得依完工比例法認列售地利益？
A：
一、財務會計準則公報第十一號「長期工程合約之會計處理準則」所規定之完工比例法，係企業承攬長期工程合約時所適用之會計處理。甲公司僅提供土地而未參與承建工程，故不得適用完工比例法。
二、甲公司以合建分售形式出售土地時，應於符合財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理準則」第27段之條件時，始認列處分土地利益。
案例3 專利權訴訟支出認列疑義。
Q：於專利權之存續期間內，因受到侵害而發生訴訟，有關專利權訴訟支出之會計處理為何？
A：
有關因專利權而發生之訴訟支出，若為敗訴，則該訴訟支出應認列為費損且應依財務會計準則公報第三十五號「資產減損之會計處理準則」之規定進行減損測試，並重新評估該專利權之剩餘耐用年限；若為勝訴，該訴訟支出如僅維持該專利權原來之績效水準並無法增加該專利權之未來經濟效益，則該訴訟支出亦應認列為費損，不得增加無形資產之帳面價值。
2009/7/4財經要聞
配合陸資來台 金融與不動產配套同步實施
配合陸資來台政策鬆綁，金管會與內政部日前亦修正發布「台灣地區與大陸地區金融業務往來許可辦法」、「台灣地區銀行及信用合作社辦理在台無住所大陸地區人民不動產擔保放款業務應注意事項」及「大陸地區人民在台灣地區取得設定或移轉不動產物權許可辦法」等配套措施，並同步實施。新規定包括：兩岸匯出及匯入款業務，改採負面表列，吸引台商資金以合法管道回流；開放陸資經許可來台設立之分（子）公司得辦理外幣授信業務；開放國內金融機構得與陸資從事新台幣之金融業務往來，及辦理在台無住所大陸人民的不動產擔保放款業務，惟核貸成數不得優於國內客戶，並以擔保品鑑估價值50％為上限。另不動產取得部分則明定大陸人民取得供住宅用不動產所有權登記完畢三年後始得移轉，防止市場遭壟斷投機或炒作行為；大陸人民依法取得不動產者，申請停留台灣期間一年內不得逾四個月；另因業務人員所需、從事工商業務經營之住宅、廠房、營業處所或辦公場所等，亦得申請取得不動產等。
大陸C-SOX 七月一日起實施
根據去年五月時，大陸財政部、證監會、審計署、銀監會及保監會共同發布之「企業內部控制基本規範」，又稱作大陸沙氏法（C-SOX），自2009年7月1日起實施，並由上市公司先行適用。該基本規範明訂內部環境、風險評估、控制活動、資訊與溝通、內部監控等內控基礎框架。上市公司應當建立完善的內部控制機制，結合內部監督情況，定期進行內控自我評價，揭露年度自我評價報告，並可聘請會計師事務所對內部控制進行審計，並出具審計報告。
配合陸資來台政策鬆綁，金管會與內政部日前亦修正發布「台灣地區與大陸地區金融業務往來許可辦法」、「台灣地區銀行及信用合作社辦理在台無住所大陸地區人民不動產擔保放款業務應注意事項」及「大陸地區人民在台灣地區取得設定或移轉不動產物權許可辦法」等配套措施，並同步實施。新規定包括：兩岸匯出及匯入款業務，改採負面表列，吸引台商資金以合法管道回流；開放陸資經許可來台設立之分（子）公司得辦理外幣授信業務；開放國內金融機構得與陸資從事新台幣之金融業務往來，及辦理在台無住所大陸人民的不動產擔保放款業務，惟核貸成數不得優於國內客戶，並以擔保品鑑估價值50％為上限。另不動產取得部分則明定大陸人民取得供住宅用不動產所有權登記完畢三年後始得移轉，防止市場遭壟斷投機或炒作行為；大陸人民依法取得不動產者，申請停留台灣期間一年內不得逾四個月；另因業務人員所需、從事工商業務經營之住宅、廠房、營業處所或辦公場所等，亦得申請取得不動產等。
大陸C-SOX 七月一日起實施
根據去年五月時，大陸財政部、證監會、審計署、銀監會及保監會共同發布之「企業內部控制基本規範」，又稱作大陸沙氏法（C-SOX），自2009年7月1日起實施，並由上市公司先行適用。該基本規範明訂內部環境、風險評估、控制活動、資訊與溝通、內部監控等內控基礎框架。上市公司應當建立完善的內部控制機制，結合內部監督情況，定期進行內控自我評價，揭露年度自我評價報告，並可聘請會計師事務所對內部控制進行審計，並出具審計報告。
陸資企業東進的步伐
台灣的高科技研發技術、企業管理經驗與專業人才培養是陸資企業最想來台一探究竟的領域。
■邱妍馨‧會計研究月刊編輯
曾經，清廷為國防安全考量，頒布「渡台禁令」，而「台灣好賺食」的美名卻仍然吸引許多從廣東、福建沿海地帶的羅漢腳，勇於冒著可能被兩岸間的黑水溝（台灣海峽）淹沒的危險強渡台灣，希望能在台灣開墾拓土以求溫飽。時間拉到二次大戰後，兩岸政治關係呈現緊張狀態，近代羅漢腳不再能來台發展，神秘又波濤洶湧的黑水溝更是將兩岸互動劃上一大橫溝。
台灣的政策與立場
開放政策簡介全球貿易與投資活動逐漸頻繁，為使台灣企業能妥善運用世界的資源整合，政府於80年代正式開放企業對大陸地區投資，根據經濟部投審會自1991年累計至今（2009）年7月份的報告金額顯示，台灣對中國大陸核准投資金額已超過781億美元。隨著兩岸交流越來越頻繁，政府希望藉由開放大陸對台灣事業投資達成三項目的：（1）推動兩岸雙向投資，改善台商單向投資大陸的失衡現象，落實兩岸經貿關係正常化；（2）秉持優勢互補原則，協助企業在兩岸進行有效率的分工，提昇產業國際競爭力；（3）活化吸引外資政策，增加外商對台灣投資信心，強化台灣與國際市場的連結。因此，經濟部於今年6月30日正式對外公告施行第一階段「開放陸資來台從事事業投資」相關規定事項，並正式受理申請案件。首波開放項目內容，詳見表一。
先緊後鬆，為企業把關由於開放陸資來台牽涉範圍層面較廣，故政府採取「先緊後鬆、循序漸進、先有成果、再行擴大」的原則，欲以循序漸進的方式考慮未來逐步開放陸資來台投資項目。此外，政府亦設有「防禦條款」禁止敏感性或涉及國家安全之產業對台投資，大陸地區營利事業亦須先通過經濟部投審會以較為嚴謹的管理門檻審核，避免陸資經由第三地投資事業規避「大陸地區人民來台投資許可辦法」之遵循，通過審核會議後方能投資台灣企業。
......欲詳全文，請參考會計研究月刊286期第60頁
■邱妍馨‧會計研究月刊編輯
曾經，清廷為國防安全考量，頒布「渡台禁令」，而「台灣好賺食」的美名卻仍然吸引許多從廣東、福建沿海地帶的羅漢腳，勇於冒著可能被兩岸間的黑水溝（台灣海峽）淹沒的危險強渡台灣，希望能在台灣開墾拓土以求溫飽。時間拉到二次大戰後，兩岸政治關係呈現緊張狀態，近代羅漢腳不再能來台發展，神秘又波濤洶湧的黑水溝更是將兩岸互動劃上一大橫溝。
台灣的政策與立場
開放政策簡介全球貿易與投資活動逐漸頻繁，為使台灣企業能妥善運用世界的資源整合，政府於80年代正式開放企業對大陸地區投資，根據經濟部投審會自1991年累計至今（2009）年7月份的報告金額顯示，台灣對中國大陸核准投資金額已超過781億美元。隨著兩岸交流越來越頻繁，政府希望藉由開放大陸對台灣事業投資達成三項目的：（1）推動兩岸雙向投資，改善台商單向投資大陸的失衡現象，落實兩岸經貿關係正常化；（2）秉持優勢互補原則，協助企業在兩岸進行有效率的分工，提昇產業國際競爭力；（3）活化吸引外資政策，增加外商對台灣投資信心，強化台灣與國際市場的連結。因此，經濟部於今年6月30日正式對外公告施行第一階段「開放陸資來台從事事業投資」相關規定事項，並正式受理申請案件。首波開放項目內容，詳見表一。
先緊後鬆，為企業把關由於開放陸資來台牽涉範圍層面較廣，故政府採取「先緊後鬆、循序漸進、先有成果、再行擴大」的原則，欲以循序漸進的方式考慮未來逐步開放陸資來台投資項目。此外，政府亦設有「防禦條款」禁止敏感性或涉及國家安全之產業對台投資，大陸地區營利事業亦須先通過經濟部投審會以較為嚴謹的管理門檻審核，避免陸資經由第三地投資事業規避「大陸地區人民來台投資許可辦法」之遵循，通過審核會議後方能投資台灣企業。
......欲詳全文，請參考會計研究月刊286期第60頁
會計研究發展基金會電子報第301期
案例1 軟體授權收入認列疑義。
Q：
甲公司與乙公司間簽有軟體採購暨授權契約，依據合約規定甲公司授與乙公司於合約期限內複製之授權，授權金之計算係以乙公司複製產品之數量為基礎。乙公司每季提報複製生產約定產品之數量予甲公司，以計算授權金之金額。惟甲公司表示無法及時取得乙公司所提報之複製數量報表（須遞延一季方能取得此報表）；此外，甲公司無法即時合理估計該數量，作為收入金額可靠衡量之依據。則甲公司有關軟體授權他人使用之情況，其收入認列之時點為何？
A：
依財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理準則」第32段之規定：企業因他人使用其資產而產生之利息、股利及權利金等收入，應於符合下列所有條件時認列：
(1)與交易有關之經濟效益很有可能流向企業。
(2)收入金額能可靠衡量。前述套裝軟體授權契約，應於符合上述規定之所有條件時，方應認列收入。
案例2 手機補貼款及佣金支出會計處理疑義。
Q：行動電話業者推出促銷方案，客戶可以低於手機成本之優惠價格購買特定機種之手機，而該優惠價格與手機成本間之價差則由行動電話業者補貼予經銷商，但客戶與行動電話業者約定需租用其門號達一定期間以上，提前退租者需賠償違約金。此外，行動電話業者尚需依經銷商所代售之門號數支付特定金額予代理商，故行動電話業者因此類促銷專案所產生之支出包括手機補貼款與對經銷商之佣金支出。
試問：行動電話業者於客戶中途解約時收取違約金之營運方式，若發生因專案促銷所產生之手機補貼款及佣金支出，該等支出是否可認列為資產，並於合約期間內攤銷？
A：
佣金支出及手機補貼款等之推銷費用因其未來經濟效益是否很有可能流入企業不確定，不應遞延列為資產。惟若與客戶簽訂之契約中訂定客戶若提前解約則沒收保證金者，該已收取之保證金係由客戶負擔，對其未來繼續使用門號之意願影響重大，故佣金支出及手機補貼款等費用得於保證金減除可能無法收回款項之額度內予以遞延，按合約期限攤銷。但遞延金額不得超過合約期間內可能收取之最低月租費收入。客戶違約沒收保證金時，未攤銷之遞延金額應立即轉列為費用。惟違約賠償金因尚未收現，故不得比照保證金，於額度內遞延佣金等推銷費用。
案例3 生物科技收入認列疑義。
Q：甲公司為專業幹細胞研發應用儲存公司，主要服務係為消費者提供幹細胞之收集、處理及冷凍儲存。目前台灣之幹細胞服務市場，皆由同一家公司提供處理及冷凍儲存服務，未有單獨提供單一服務者，故甲公司與客戶簽訂之合約係包含幹細胞收集、處理及冷凍儲存服務，合約中處理及冷凍儲存之單項服務價格，係參考國外其他市場之處理及冷凍儲存之一般訂價及公司各項成本動因所訂定，惟甲公司有時會視市場狀況，在合約總價不低於合理利潤下，以不同行銷方式採取調整合約內之服務單價以刺激消費者購買意願。甲公司內部之訂價係按預計提供相關服務所衍生之相關成本並加計合理利潤後予以訂定。甲公司應如何認列收入？
A：甲公司為消費者所提供之幹細胞收集、處理及冷凍儲存服務，其收集及處理過程，目的係為提供冷凍儲存之服務，故應整體視為一勞務合約，不得個別認列收入。該勞務之提供，應依財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理準則」第28段規定，當提供勞務之交易結果能合理估計時，應以資產負債表日交易之完成程度（依該公報第18段規定決定）認列收入。所謂交易結果能合理估計必須符合下列所有條件：
1.收入金額能可靠衡量。
2.與交易有關之經濟效益很有可能流向企業。
3.與交易相關之已發生及將發生之成本能可靠衡量。
4.交易於資產負債表日之完成程度能可靠衡量。
當企業提供勞務之交易結果無法合理估計時，依前述公報第29段之規定，收入之認列應考慮已發生成本回收之可能性。若已發生成本很有可能回收時，應就預期可回收之已發生成本範圍內認列收入；若已發生成本非屬很有可能回收時，不應認列收入，且該已發生成本仍應於當期認列為費用。若企業提供勞務之交易結果估計發生虧損時，應立即認列損失。但如以後年度估計虧損減少時，應將其減少數沖回，作為該年度之利益。
案例4 匯兌損益之表達疑義。
Q：甲公司發行海外可轉換公司債，並依中央銀行規定同時承作換匯換利契約，而換匯換利契約之主契約條件為規避發行海外可轉換公司債之匯率利率風險；甲公司測試發現該避險交易無法適用避險會計。前述海外可轉換公司債之匯率變動損益及換匯換利契約之公平價值變動應如何表達？
A：
一、甲公司無法適用避險會計之財務避險交易中，海外可轉換公司債之匯率變動應列為兌換損益，不得列為金融資產（或負債）評價損益；換匯換利契約之公平價值變動應列為金融資產（或負債）評價損益，不得列為兌換損益。
二、甲公司得於財務報表附註中揭露前述財務避險之詳細內容及不適用避險會計之原因。例如，揭露前述財務避險相關海外可轉換公司債及換匯換利契約之帳列科目及當期列入損益之金額等。
Q：
甲公司與乙公司間簽有軟體採購暨授權契約，依據合約規定甲公司授與乙公司於合約期限內複製之授權，授權金之計算係以乙公司複製產品之數量為基礎。乙公司每季提報複製生產約定產品之數量予甲公司，以計算授權金之金額。惟甲公司表示無法及時取得乙公司所提報之複製數量報表（須遞延一季方能取得此報表）；此外，甲公司無法即時合理估計該數量，作為收入金額可靠衡量之依據。則甲公司有關軟體授權他人使用之情況，其收入認列之時點為何？
A：
依財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理準則」第32段之規定：企業因他人使用其資產而產生之利息、股利及權利金等收入，應於符合下列所有條件時認列：
(1)與交易有關之經濟效益很有可能流向企業。
(2)收入金額能可靠衡量。前述套裝軟體授權契約，應於符合上述規定之所有條件時，方應認列收入。
案例2 手機補貼款及佣金支出會計處理疑義。
Q：行動電話業者推出促銷方案，客戶可以低於手機成本之優惠價格購買特定機種之手機，而該優惠價格與手機成本間之價差則由行動電話業者補貼予經銷商，但客戶與行動電話業者約定需租用其門號達一定期間以上，提前退租者需賠償違約金。此外，行動電話業者尚需依經銷商所代售之門號數支付特定金額予代理商，故行動電話業者因此類促銷專案所產生之支出包括手機補貼款與對經銷商之佣金支出。
試問：行動電話業者於客戶中途解約時收取違約金之營運方式，若發生因專案促銷所產生之手機補貼款及佣金支出，該等支出是否可認列為資產，並於合約期間內攤銷？
A：
佣金支出及手機補貼款等之推銷費用因其未來經濟效益是否很有可能流入企業不確定，不應遞延列為資產。惟若與客戶簽訂之契約中訂定客戶若提前解約則沒收保證金者，該已收取之保證金係由客戶負擔，對其未來繼續使用門號之意願影響重大，故佣金支出及手機補貼款等費用得於保證金減除可能無法收回款項之額度內予以遞延，按合約期限攤銷。但遞延金額不得超過合約期間內可能收取之最低月租費收入。客戶違約沒收保證金時，未攤銷之遞延金額應立即轉列為費用。惟違約賠償金因尚未收現，故不得比照保證金，於額度內遞延佣金等推銷費用。
案例3 生物科技收入認列疑義。
Q：甲公司為專業幹細胞研發應用儲存公司，主要服務係為消費者提供幹細胞之收集、處理及冷凍儲存。目前台灣之幹細胞服務市場，皆由同一家公司提供處理及冷凍儲存服務，未有單獨提供單一服務者，故甲公司與客戶簽訂之合約係包含幹細胞收集、處理及冷凍儲存服務，合約中處理及冷凍儲存之單項服務價格，係參考國外其他市場之處理及冷凍儲存之一般訂價及公司各項成本動因所訂定，惟甲公司有時會視市場狀況，在合約總價不低於合理利潤下，以不同行銷方式採取調整合約內之服務單價以刺激消費者購買意願。甲公司內部之訂價係按預計提供相關服務所衍生之相關成本並加計合理利潤後予以訂定。甲公司應如何認列收入？
A：甲公司為消費者所提供之幹細胞收集、處理及冷凍儲存服務，其收集及處理過程，目的係為提供冷凍儲存之服務，故應整體視為一勞務合約，不得個別認列收入。該勞務之提供，應依財務會計準則公報第三十二號「收入認列之會計處理準則」第28段規定，當提供勞務之交易結果能合理估計時，應以資產負債表日交易之完成程度（依該公報第18段規定決定）認列收入。所謂交易結果能合理估計必須符合下列所有條件：
1.收入金額能可靠衡量。
2.與交易有關之經濟效益很有可能流向企業。
3.與交易相關之已發生及將發生之成本能可靠衡量。
4.交易於資產負債表日之完成程度能可靠衡量。
當企業提供勞務之交易結果無法合理估計時，依前述公報第29段之規定，收入之認列應考慮已發生成本回收之可能性。若已發生成本很有可能回收時，應就預期可回收之已發生成本範圍內認列收入；若已發生成本非屬很有可能回收時，不應認列收入，且該已發生成本仍應於當期認列為費用。若企業提供勞務之交易結果估計發生虧損時，應立即認列損失。但如以後年度估計虧損減少時，應將其減少數沖回，作為該年度之利益。
案例4 匯兌損益之表達疑義。
Q：甲公司發行海外可轉換公司債，並依中央銀行規定同時承作換匯換利契約，而換匯換利契約之主契約條件為規避發行海外可轉換公司債之匯率利率風險；甲公司測試發現該避險交易無法適用避險會計。前述海外可轉換公司債之匯率變動損益及換匯換利契約之公平價值變動應如何表達？
A：
一、甲公司無法適用避險會計之財務避險交易中，海外可轉換公司債之匯率變動應列為兌換損益，不得列為金融資產（或負債）評價損益；換匯換利契約之公平價值變動應列為金融資產（或負債）評價損益，不得列為兌換損益。
二、甲公司得於財務報表附註中揭露前述財務避險之詳細內容及不適用避險會計之原因。例如，揭露前述財務避險相關海外可轉換公司債及換匯換利契約之帳列科目及當期列入損益之金額等。
2009/6/27財經要聞
金控創投子公司投資未上市櫃事業 不受15％持股限制
金管會日前通過「金融控股公司之創業投資事業子公司參與投資金融事業以外非上市或上櫃公司一定限額及應遵行事項辦法」並表示，金控法訂有金控公司及其子公司對非金融相關事業之投資上限為該被投資事業已發行有表決權股份總數15％之規定；惟考量創業投資事業對新興產業等非上市或上櫃公司具有扶植功能，故金管會擬於本辦法明定屬未上市櫃之被投資事業，金控集團若只有創業投資事業子公司參與投資，且投資金額在新台幣5,000萬元以下者，即不受15％限制。本辦法將於近日發布實施。
金管會日前通過「金融控股公司之創業投資事業子公司參與投資金融事業以外非上市或上櫃公司一定限額及應遵行事項辦法」並表示，金控法訂有金控公司及其子公司對非金融相關事業之投資上限為該被投資事業已發行有表決權股份總數15％之規定；惟考量創業投資事業對新興產業等非上市或上櫃公司具有扶植功能，故金管會擬於本辦法明定屬未上市櫃之被投資事業，金控集團若只有創業投資事業子公司參與投資，且投資金額在新台幣5,000萬元以下者，即不受15％限制。本辦法將於近日發布實施。
會 計 月 刊 本 期 專 題
談市場不活絡時之公平價值衡量（一）
公平價值會計推行至今，引起國內外政經界不少的討論與討伐。在IASB放寬金融資產重分類的限制之後，又針對金融商品在不再活絡市場中的公平價值衡量與揭露提出了專家報告。本系列分為三篇，首篇將從不活絡市場對公評價值會計之影響談起。
■黃金澤．資誠會計師事務所會計師
為因應金融海嘯之衝擊，國際會計準則委員會（IASB）於2008年10月13日公布放寬交易目的等金融資產重分類限制之會計公報修訂，緊接著在10月底又公布另一項與公平價值會計有關之報告，此即由專家顧問團（Expert Advisory Panel）為因應金融穩定論壇（FSF）建議所提出之報告「當市場不再活絡時金融商品公平價值之衡量及揭露」。此報告雖非會計準則公報，但對現行公平價值會計之實務指引帶來關鍵影響及釐清作用，尤其目前若干金融機構（甚至政治人物）指控公平價值會計為金融海嘯之幫兇，為避免政治力介入會計準則之訂定及實施，此報告所提供之指引，或可稍解實務上之疑慮。特別在金融商品之公平價值衡量，當活絡市場之公開報價已不存在時，如何運用評價方法估計公平價值，以及由外界第三人（包括交易商及評價服務機構）所提供公平價值資訊之宜注意事項等，此報告均有相當詳盡之說明。雖然我國企業持有較複雜之金融商品，例如金融保險業投資於債務擔保憑證（CDO）及結構式投資工具（SIV）等，相對而言並不重大，或大多已提列鉅額損失，但對其公平價值之決定似仍力有未逮。透過本文之介紹及說明，希能有助於我國企業實施公平價值會計之實務指引，進而增進企業財報資訊之透明度。市場不活絡及公平價值會計之影響
依會計準則公報規定，活絡市場之公開報價為公平價值之最佳證據。當市場不活絡時，則以評價方法估計公平價值；但若為權益商品或與其連動及交割之衍生性商品，且符合特定條件時，則以成本衡量。由於金融海嘯對若干金融商品（例如CDO及SIV等）之市場交易產生重大衝擊，使原本之活絡市場變成不活絡，而改以評價方法估計公平價值。但實務上對如何估計之爭議不斷，例如如何認定部分市場交易價格是否為「受迫交易」不具公平價值代表性而不予以引用，以及使用評價模式時應納入那些考量因素等，會計公報尚無具體之規範。因此，FSF乃建議IASB應提供適當之實務指引，以減少疑義或爭議。在說明市場不活絡時之實務指引前，宜先瞭解我國會計公報對公平價值衡量及認列等規定如下：
一、公平價值之決定：
1.公平價值之定義（見於財會第三十六號公報「金融商品之表達與揭露」，以下簡稱三十六號公報）：
公平價值：係指雙方對交易事項已充分瞭解並有成交意願，在正常交易下據以達成資產交換或負債清償之金額。
2.公開報價VS.評價方法：
活絡市場之公開報價通常為公平價值之最佳證據。若資產負債表日無公開市場報價且自最近交易日後經濟環境無顯著變動，則最近交易日之公開市場報價可視為公平價值。金融商品之市場若不活絡，宜以評價方法估計公平價值。使用評價方法之目的係為建立衡量日之可能交易價格，該交易價格為一般商業考量下之正常交易價格，而評價方法宜考量市場參與者於訂價時考慮之所有因素，且與公認之金融商品訂價方法一致。金融商品常用之評價方法包括參考最近市場交易（該交易為交易雙方已充分瞭解並有成交意願之正常交易），或參照其他實質上相同之商品當時市場價格、現金流量折現法及選擇權訂價模式等。若有市場參與者通常使用之評價技術並以之決定金融商品之價格，且已證明該評價技術能提供可靠之估計價格（及市場實際交易價格），則企業宜使用該評價技術。
......欲詳全文，請參考會計研究月刊286期第112頁
公平價值會計推行至今，引起國內外政經界不少的討論與討伐。在IASB放寬金融資產重分類的限制之後，又針對金融商品在不再活絡市場中的公平價值衡量與揭露提出了專家報告。本系列分為三篇，首篇將從不活絡市場對公評價值會計之影響談起。
■黃金澤．資誠會計師事務所會計師
為因應金融海嘯之衝擊，國際會計準則委員會（IASB）於2008年10月13日公布放寬交易目的等金融資產重分類限制之會計公報修訂，緊接著在10月底又公布另一項與公平價值會計有關之報告，此即由專家顧問團（Expert Advisory Panel）為因應金融穩定論壇（FSF）建議所提出之報告「當市場不再活絡時金融商品公平價值之衡量及揭露」。此報告雖非會計準則公報，但對現行公平價值會計之實務指引帶來關鍵影響及釐清作用，尤其目前若干金融機構（甚至政治人物）指控公平價值會計為金融海嘯之幫兇，為避免政治力介入會計準則之訂定及實施，此報告所提供之指引，或可稍解實務上之疑慮。特別在金融商品之公平價值衡量，當活絡市場之公開報價已不存在時，如何運用評價方法估計公平價值，以及由外界第三人（包括交易商及評價服務機構）所提供公平價值資訊之宜注意事項等，此報告均有相當詳盡之說明。雖然我國企業持有較複雜之金融商品，例如金融保險業投資於債務擔保憑證（CDO）及結構式投資工具（SIV）等，相對而言並不重大，或大多已提列鉅額損失，但對其公平價值之決定似仍力有未逮。透過本文之介紹及說明，希能有助於我國企業實施公平價值會計之實務指引，進而增進企業財報資訊之透明度。市場不活絡及公平價值會計之影響
依會計準則公報規定，活絡市場之公開報價為公平價值之最佳證據。當市場不活絡時，則以評價方法估計公平價值；但若為權益商品或與其連動及交割之衍生性商品，且符合特定條件時，則以成本衡量。由於金融海嘯對若干金融商品（例如CDO及SIV等）之市場交易產生重大衝擊，使原本之活絡市場變成不活絡，而改以評價方法估計公平價值。但實務上對如何估計之爭議不斷，例如如何認定部分市場交易價格是否為「受迫交易」不具公平價值代表性而不予以引用，以及使用評價模式時應納入那些考量因素等，會計公報尚無具體之規範。因此，FSF乃建議IASB應提供適當之實務指引，以減少疑義或爭議。在說明市場不活絡時之實務指引前，宜先瞭解我國會計公報對公平價值衡量及認列等規定如下：
一、公平價值之決定：
1.公平價值之定義（見於財會第三十六號公報「金融商品之表達與揭露」，以下簡稱三十六號公報）：
公平價值：係指雙方對交易事項已充分瞭解並有成交意願，在正常交易下據以達成資產交換或負債清償之金額。
2.公開報價VS.評價方法：
活絡市場之公開報價通常為公平價值之最佳證據。若資產負債表日無公開市場報價且自最近交易日後經濟環境無顯著變動，則最近交易日之公開市場報價可視為公平價值。金融商品之市場若不活絡，宜以評價方法估計公平價值。使用評價方法之目的係為建立衡量日之可能交易價格，該交易價格為一般商業考量下之正常交易價格，而評價方法宜考量市場參與者於訂價時考慮之所有因素，且與公認之金融商品訂價方法一致。金融商品常用之評價方法包括參考最近市場交易（該交易為交易雙方已充分瞭解並有成交意願之正常交易），或參照其他實質上相同之商品當時市場價格、現金流量折現法及選擇權訂價模式等。若有市場參與者通常使用之評價技術並以之決定金融商品之價格，且已證明該評價技術能提供可靠之估計價格（及市場實際交易價格），則企業宜使用該評價技術。
......欲詳全文，請參考會計研究月刊286期第112頁
會計研究發展基金會電子報第300期
案例1 兩稅合一營所稅性質疑義。
Q：
我國現行所得稅法係採全部設算扣抵法下之兩稅合一制，亦即企業所繳之營利事業所得稅（簡稱營所稅），可以分配給業主，並可憑以抵退綜合所得稅，是為業主所得之一，依財務會計準則公報第一號「財務會計觀念架構及財務報表之編製」第35段(4)之規定：「…認為凡可供分配予業主者，即屬資產性質」，則於兩稅合一下企業營利事業所得稅之性質究係屬企業之資產或費用？
A：
財務會計準則公報第一號「財務會計觀念架構及財務報表之編製」第31段規定，資產係指企業所控制之資源，該資源係由過去交易事項所產生，且預期未來可產生經濟效益之流入。企業所繳納之營利事業所得稅，一經繳納予政府後，企業對該所得稅即無控制之能力，因此不符資產之定義。至於第35段係舉例說明資產之未來經濟效益可能以各種方式流入企業之情況。再者，我國兩稅合一制度，對外國人及免稅團體並不完全適用，故不及於所有股東。綜上所述，企業之營利事業所得稅仍應以費用處理。
案例2 是否納入編製合併財務報表個體疑義。
Q：甲公司對乙公司並無直接或間接之轉投資關係，又甲公司與乙公司之實際負責人互為兄弟，依甲公司97年上半年度財務報告關係人交易附註揭露：甲公司向乙公司進貨占甲公司進貨淨額達85％，就實質銷售關係而言，甲公司與乙公司相互間具有重大影響力與控制能力，故乙公司為甲公司之實質關係人。
試問：
銷售關係具有重大影響力與控制能力之實質關係人是否應納入編製合併財務報表個體？
A：
依財務會計準則公報第七號「合併財務報表」第16段之規定，投資公司直接或間接持有被投資公司有表決權之股份雖未超過百分之五十，但若有下列情況之一者，仍視為對被投資公司有控制能力：
(1)與其他投資人約定下，具超過半數之有表決權股份之能力。
(2)依法令或契約約定，可操控公司之財務、營運及人事方針。
(3)有權任免董事會（或約當組織）超過半數之主要成員，且公司之控制操控於該董事會（或約當組織）。
(4)有權主導董事會（或約當組織）超過半數之投票權，且公司之控制操控於該董事會（或約當組織）。
(5)其他具有控制能力者。
當投資公司對被投資公司具有控制能力時，構成母子公司關係。至於是否應將銷售關係具重大影響力與控制能力之實質關係人納入編製合併財務報表，則應依前述規定作實質判斷。
案例3 投資公司按持股比例調整被投資公司未實現長期股權投資跌價損失及累積換算調整數疑義。
Q：投資公司之資產負債表列有按持股比例調整之被投資公司未實現長期股權投資跌價損失及累積換算調整數，是否符合長期股權投資採權益法處理之相關規定？
A：採權益法之長期股權投資帳面價值之調整，除被投資公司之損益外，另包含被投資公司非因損益所產生之股東權益增減變動。前述被投資公司股東權益之增減變動，包括因固定資產重估價及外幣換算等所產生之股東權益調整數。因此，問題所述投資公司之資產負債表股東權益列有按持股比例調整被投資公司未實現長期股權投資跌價損失及累積換算調整數等項目，係符合財務會計準則公報第五號「採權益法之長期股權投資會計處理準則」有關權益法會計處理之規定。
案例4 背書保證揭露疑義。
Q：
甲公司為其子公司A公司擔任背書保證，後因A公司無力支付銀行借款之本金及利息，故銀行直接以甲公司提供之擔保品沖抵A公司之銀行借款。
試問：
甲公司所作背書保證於財務報表上應如何揭露？
A：
甲公司於為子公司或孫公司背書保證之每一會計期間，除應依財務會計準則公報第三十六號「金融商品之表達與揭露」之規定揭露外，尚應於財務報表揭露下列相關事項：
1.子公司或孫公司之名稱。
2.票據背書、保證或提供擔保品之期末餘額。
3.當期因此類背書保證所認列之損失金額。
4.當期因此類背書保證所支付之現金或其他資產之帳面價值。
5.因此類背書保證所產生對子公司或孫公司資金融通之最高餘額、利率區間、期末餘額及當期利息總額。
Q：
我國現行所得稅法係採全部設算扣抵法下之兩稅合一制，亦即企業所繳之營利事業所得稅（簡稱營所稅），可以分配給業主，並可憑以抵退綜合所得稅，是為業主所得之一，依財務會計準則公報第一號「財務會計觀念架構及財務報表之編製」第35段(4)之規定：「…認為凡可供分配予業主者，即屬資產性質」，則於兩稅合一下企業營利事業所得稅之性質究係屬企業之資產或費用？
A：
財務會計準則公報第一號「財務會計觀念架構及財務報表之編製」第31段規定，資產係指企業所控制之資源，該資源係由過去交易事項所產生，且預期未來可產生經濟效益之流入。企業所繳納之營利事業所得稅，一經繳納予政府後，企業對該所得稅即無控制之能力，因此不符資產之定義。至於第35段係舉例說明資產之未來經濟效益可能以各種方式流入企業之情況。再者，我國兩稅合一制度，對外國人及免稅團體並不完全適用，故不及於所有股東。綜上所述，企業之營利事業所得稅仍應以費用處理。
案例2 是否納入編製合併財務報表個體疑義。
Q：甲公司對乙公司並無直接或間接之轉投資關係，又甲公司與乙公司之實際負責人互為兄弟，依甲公司97年上半年度財務報告關係人交易附註揭露：甲公司向乙公司進貨占甲公司進貨淨額達85％，就實質銷售關係而言，甲公司與乙公司相互間具有重大影響力與控制能力，故乙公司為甲公司之實質關係人。
試問：
銷售關係具有重大影響力與控制能力之實質關係人是否應納入編製合併財務報表個體？
A：
依財務會計準則公報第七號「合併財務報表」第16段之規定，投資公司直接或間接持有被投資公司有表決權之股份雖未超過百分之五十，但若有下列情況之一者，仍視為對被投資公司有控制能力：
(1)與其他投資人約定下，具超過半數之有表決權股份之能力。
(2)依法令或契約約定，可操控公司之財務、營運及人事方針。
(3)有權任免董事會（或約當組織）超過半數之主要成員，且公司之控制操控於該董事會（或約當組織）。
(4)有權主導董事會（或約當組織）超過半數之投票權，且公司之控制操控於該董事會（或約當組織）。
(5)其他具有控制能力者。
當投資公司對被投資公司具有控制能力時，構成母子公司關係。至於是否應將銷售關係具重大影響力與控制能力之實質關係人納入編製合併財務報表，則應依前述規定作實質判斷。
案例3 投資公司按持股比例調整被投資公司未實現長期股權投資跌價損失及累積換算調整數疑義。
Q：投資公司之資產負債表列有按持股比例調整之被投資公司未實現長期股權投資跌價損失及累積換算調整數，是否符合長期股權投資採權益法處理之相關規定？
A：採權益法之長期股權投資帳面價值之調整，除被投資公司之損益外，另包含被投資公司非因損益所產生之股東權益增減變動。前述被投資公司股東權益之增減變動，包括因固定資產重估價及外幣換算等所產生之股東權益調整數。因此，問題所述投資公司之資產負債表股東權益列有按持股比例調整被投資公司未實現長期股權投資跌價損失及累積換算調整數等項目，係符合財務會計準則公報第五號「採權益法之長期股權投資會計處理準則」有關權益法會計處理之規定。
案例4 背書保證揭露疑義。
Q：
甲公司為其子公司A公司擔任背書保證，後因A公司無力支付銀行借款之本金及利息，故銀行直接以甲公司提供之擔保品沖抵A公司之銀行借款。
試問：
甲公司所作背書保證於財務報表上應如何揭露？
A：
甲公司於為子公司或孫公司背書保證之每一會計期間，除應依財務會計準則公報第三十六號「金融商品之表達與揭露」之規定揭露外，尚應於財務報表揭露下列相關事項：
1.子公司或孫公司之名稱。
2.票據背書、保證或提供擔保品之期末餘額。
3.當期因此類背書保證所認列之損失金額。
4.當期因此類背書保證所支付之現金或其他資產之帳面價值。
5.因此類背書保證所產生對子公司或孫公司資金融通之最高餘額、利率區間、期末餘額及當期利息總額。
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